【中国税务报】案例测算纳税人身份咋选择

欧凯财税

案例测算纳税人身份咋选择

刘海湘

日前，国家税务总局拟修订《增值税一般纳税人资格登记管理办法》（以下简称《管理办法》），向社会公开征求意见。结合征求意见稿的内容，笔者综合分析增值税一般纳税人资格登记过程中需要注意的几个问题。

增值税纳税人身份的选择

根据《管理办法》，符合一定条件的小规模纳税人即使年应税销售额未达到标准，也可以选择一般纳税人身份。那么，未达标的小规模纳税人该如何进行身份的选择？可以通过以下几种方法进行测算：

（一）无差别平衡点增值率判别法

从两类纳税人的计税原理看，在销售价格相同的情况下，应纳税额的大小取决于增值率的大小。设当期不含税销售额为S，可抵扣购进项目不含税购进额（适用增值税税率均为A）为P，小规模纳税人的征收率为B，设X为增值率，则X=（S-P）/S。

一般纳税人应纳增值税额=S×A-P×A，小规模纳税人应纳增值税额= S×B，当两类纳税人应纳税额相等时，即S×A-P×A =S×B，增值率为无差别平衡点增值率，即：X（平衡点）=（S-P）/S＝B/A。

1.如果X> X（平衡点），即X>B/A，小规模纳税人应纳税额小于一般纳税人，适宜选择作为小规模纳税人。

2.如果 X< X（平衡点），适宜选择做一般纳税人

案例一：某公司为商贸企业，预计年不含税销售额为70万元，不含税购进额为60万元，该公司如何进行纳税人身份的选择？

解析：

X（平衡点）=B/A×100%=3%/17%×100%=17.65%；

X=（S-P）/S×100%=（70-60）/70×100%=14.28%；

X< X（平衡点），适宜选择做一般纳税人。

（二）含税购货金额占含税销售额比重判别法

当纳税人数据是含税销售额和含税购进金额时，可根据含税购货金额占含税销售额比重大小来进行纳税人身份的选择测算。假设当期含税销售额为S，含税购货金额为P；假定一般纳税人销售和购进适用的增值税税率均为A，小规模纳税人征收率为B。

一般纳税人应纳增值税额=S/（1+A）×A-P/（1+A）×A，小规模纳税人应纳增值税额= S/（1+B）×B，当两类纳税人应纳税额相等时，即S/（1+A）×A-P/（1+A）×A＝S/（1+B）×B为平衡点，解得平衡点含税购进额和含税销售额的关系为：P=S×（A-B）/［A×（1+B）］。

1.如果P> S×（A-B）/［A×（1+B）］，一般纳税人应纳税额小于小规模纳税人，适宜选择作为一般纳税人。

2.如果P < S×（A-B）/［A×（1+B）］时，小规模纳税人应纳税额小于一般纳税人，适宜选择作为小规模纳税人。

案例二：某公司为商贸企业，预计年含税销售额为60万元，含税购进额为40万元，如何进行纳税人身份的选择？

解析：含税购进额P=40万元；

S×（A-B）/［A×（1+B）］=60×（17%-3%）/［17%×（1+3%）］=60×0.7995=47.97（万元）；

P< S×（A-B）/［A×（1+B）］，适宜选择作小规模纳税人。

需要注意的问题

《管理办法》第二条规定，增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，除本办法第五条规定外，应当向主管税务机关办理一般纳税人资格登记。此条款中的“应当”按照法律用语理解，就是一种必须履行的义务。

（一）如何确定年应税销售额？

《管理办法》所称年应税销售额，指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额。根据上述规定，确定年应税销售额时需注意以下几点：

1.年应税销售额中的“年”不是公历1月1日到12月31日，而是连续不超过12个月的经营期，不论跨年与否，只要在连续12个月内累计收入超过登记标准，就需要按规定进行一般纳税人登记。

2.年应税销售额包括纳税申报销售额（应税销售额和免税销售额）、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额等。

3.增值税小规模纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。

4.按照营改增有关规定，应税行为有扣除项目的纳税人，其应税行为年应税销售额按未扣除之前的销售额计算。

案例三：某超市为小规模纳税人，2015年3月至2016年2月应缴纳增值税销售额为30万元，免税销售额为10万元，偶然发生转让不动产收入60万元。是否需要进行一般纳税人登记？

解析：年应税销售额40万元（30+10），偶然发生转让不动产收入60万元不计入应税行为年应税销售额，未超过规定的小规模纳税人标准，不需进行一般纳税人登记。

（二）存在兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的纳税人，如何适用增值税一般纳税人资格登记标准？

《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）第二条第七款规定，试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的，应税货物和劳务销售额与应税行为销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格登记标准。

案例四：某酒店兼营销售货物，酒店营业收入460万元，销售货物收入90万元，是否需要进行一般纳税人登记？

解析：兼营业务分别计算，销售货物收入超过了规定的小规模纳税人标准，应按规定办理一般纳税人登记，登记后所有销售额均按一般纳税人标准执行。

（三）小规模纳税人期间取得的增值税扣税凭证，是否可以在登记为一般纳税人后抵扣进项税额？

《国家税务总局关于纳税人认定或登记为一般纳税人前进项税额抵扣问题的公告》（国家税务总局公告2015年第59号）第一条规定，纳税人自办理税务登记至认定或登记为一般纳税人期间，未取得生产经营收入，未按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税的，其在此期间取得的增值税扣税凭证，可以在认定或登记为一般纳税人后抵扣进项税额。因此，如果小规模纳税人自办理税务登记至认定或登记为一般纳税人期间有生产经营收入，已按照销售额和征收率简易计算应纳税额申报缴纳增值税的，其在此期间取得的增值税扣税凭证，不可以在登记为一般纳税人后抵扣进项税额。

（作者单位：甘肃省民航机场集团有限公司）