母公司吸收合并子公司（或清算子公司并接收其全部资产和负债）在个别报表层面和合...

欧凯财税

问题3-2-11（母公司吸收合并子公司（或清算子公司并接收其全部资产和负债）在个别报表层面和合并报表层面的一般处理原则）

问题：
母公司吸收合并子公司（或清算子公司并接收其全部资产和负债）在个别报表层面和合并报表层面分别如何进行处理？
-
背景：
A公司吸收合并全资子公司B公司。截至吸收合并完成日，B公司净资产中包含资本公积为749,554.89元。A公司销售给B公司产品净利10万且B公司尚未将该标的存货对外销售；B公司销售给A公司产品净利5万，且A公司尚未将该标的存货对外销售。

解答：

母公司吸收合并子公司并不是会计意义上的企业合并，而是以子公司净资产的形式收回投资。当母公司吸收合并子公司时，母公司个别报表层面的一般处理原则是：

（1）母公司吸收合并全资子公司，在母公司个别财务报表层面，应于吸收合并完成日，按照该子公司的各项资产、负债在母公司合并报表层面的账面价值（即以母公司原取得对该子公司控制权的购买日的公允价值为基础持续计算的金额，不仅包括可辨认资产和负债，也包括原先在购买日确认的商誉在内）对所取得的子公司各项资产、负债进行初始计量，同时终止确认原有的对该公司的长期股权投资。按上述原则确定的取得该子公司净资产初始确认金额与被终止确认的对该子公司长期股权投资账面价值之间的差额中，属于该子公司的可供出售金融资产公允价值变动等其他综合收益项目的部分，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”，其他差额确认为投资收益。

（2）母公司吸收合并非全资子公司，应视作母公司先取得该子公司的少数股权，将其变为全资子公司后，再按上述原则处理。
-
本案例中，截至吸收合并日，A公司销售给B公司产品净利10万且未对外销售（顺销交易），B公司销售给A公司净利5万未对外销售（逆销交易）。根据上述处理原则：

（1）A公司销售给B公司（顺销交易）的标的存货，原先在B公司的账面上，本次通过吸收合并重新回到A公司账面上，该部分存货应按照在A公司的合并报表层面的价值（即原先的内部交易成本）入账。由此导致A公司取得B公司净资产的入账价值小于B公司净资产原账面价值的差额，在吸收合并完成时确认的投资收益中调整。

（2）B公司销售给A公司的存货（逆销交易）原先（吸收合并之前）即已在A公司的账面上，并非本次通过吸收合并重新获得，本次吸收合并不应改变该部分存货在A公司个别报表层面的计量基础。在吸收合并的账务处理中，对该部分存货及其未实现损益无需进行特殊处理。由此将导致该部分逆销交易的标的存货在A公司个别报表和合并报表层面的计量基础不一致，在合并报表层面应继续延续原先的内部购销业务抵销分录，直至该部分存货被A公司对外出售为止。

对于上述两个方向的内部交易，在A公司的合并报表层面应继续延续原先的合并抵销分录，确保该次母子公司之间的吸收合并事项对A公司的合并报表不产生影响。

（3）本案例中所涉及的子公司资本公积749,554.89元如果属于其他综合收益性质，则母公司在吸收合并完成后的个别报表中应当继续将其确认为一项其他综合收益性质的资本公积，在“资本公积——其他资本公积”科目核算，直至对应的资产对外处置时，将该项其他综合收益转入当期损益，而不能在吸收合并完成时立即转入投资收益。如果子公司资本公积749,554.89元属于资本溢价等权益性交易形成，则在母公司个别报表中原先应当已经对应地包含于长期股权投资成本中，如该子公司的实收资本与该项资本公积之和与母公司原先的对该子公司的长期股权投资成本有差异的，则差额计入当期损益（投资收益）。

来源：瑞华研究