【中国税务报】无运输工具承运：进销项税率均为11%

欧凯财税

无运输工具承运：进销项税率均为11%

刘洋

无运输工具承运业务是2016年营改增政策中的一个新概念，通过明确权利和义务，《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称36号文件）将其从货物运输代理的概念中剥离出来，适用运输业11%税率，与原货运代理业务适用6%的税率相比差异较大。笔者发现，部分货物运输公司在日常经营中，错将无运输工具承运业务按照税率较低的货运代理业务申报缴纳税款，同时抵扣11%的运费，造成较大的增值税风险。

症状：进销项税率不匹配

甲市M区国税局对货物运输一般纳税人增值税申报数据开展风险扫描时发现，2016年5月～2017年2月，大件运输企业A公司，兼营货物运输及货物运输代理业务，总销售额7709.36万元（含税，下同），其中按照货运代理业取得的收入（适用税率6%）1977.71万元，占比25.65%。A公司取得进项费用合计5967.26万元，其多个疑点引起了税务机关的注意：一是6%税率货运代理费用不足100万元，占进项费用总额不到1.7%，同占比25.65%的销项严重不匹配；二是A公司对外支付的运费（适用税率11%）价款4017.90万元，占进项费用总额67.33%，高税率进项发票占比明显偏高；三是A公司长期留抵税额金额较大。

诊断：忽视36号文件规定

随着调查的开展，税务机关发现，收入适用税率错误才是A公司出现上述疑点的关键。税务人员通过同A公司财务人员约谈，得知A公司主要业务为特种设备运输，每一批货物运输都需要单独规划运输线路，这期间会涉及购买线路规划设计服务和货物运输服务，而A公司与客户签订的合同均为运输合同，收取运费并承担承运人责任。

根据36号文件规定，无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。无运输工具承运业务，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。据此，A公司实际从事的正是无运输工具承运业务，其进项业务均取得11%增值税专用发票并正常抵扣。问题的症结在于部分销项业务税目和税率适用有误，存在增值税进项按11%税率抵扣，销项按6%税率申报的问题。即应按照11%税率计算缴纳税款的无运输工具承运收入，实际按照货运代理业务6%的税率缴纳了。

36号文发布之前，《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号，以下简称106号文件，该文件已于2016年5月1日废止）税目注释中对货物运输代理的解释为“接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或船舶经营人的委托，以委托人的名义或者以自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下，为委托人办理货物运输、船舶进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船舶代理相关业务手续的业务活动”，且将货物运输代理纳入物流辅助服务项下。

36号文件出台后，将货物运输代理服务纳入经纪代理服务项下，具体解释为“接受货物收货人、发货人、船舶所有人、船舶承租人或者船舶经营人的委托，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊等相关手续的业务活动”。前后对比可知，106号文件对货运代理人的责任解释并不明确，而36号文件则对承运人和代理人的责任作了明确规定，即承担运输责任的承运人，无论是否直接提供运输服务，一律适用运输服务的税目，而代理人则不得以自己名义办理货物运输业务。这从源头上杜绝了部分运输企业、货运代理企业打政策擦边球，以自己名义与委托方签订代理合同，与实际承运方签订运输合同，从而按照6%的税率计算销项税，按照11%的税率抵扣进项税。

经与企业约谈，A公司于日前补缴增值税84.03万元，滞纳金4.79万元。

处方：准确理解税收法规

无运输工具承运业务作为一个新概念，不少企业对相关规定研究不透彻。

对于运输企业、货运代理企业而言，与客户签订合同时，应严格依据业务实质明确自身的责任义务。如作为承运人签订合同承担运输责任的，应按照运输业11%的税率计算缴纳增值税；如作为代理人签订合同，应按照代理服务6%的税率计算缴纳增值税，对于代收转付的运费，应由实际承运方直接向客户开具运费发票。

同时，兼营货物运输和货运代理的企业，一定要分别核算两种业务各自的销售额。否则根据36号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，未分别核算销售额的，从高适用税率，即从高适用运输业11%税率。

税务机关在日常管理中，应重点关注运输企业及货运代理企业，是否存在由于政策理解有误或其他原因，自行将无运输工具承运业务按照6%货运代理服务低税率缴税的情况。在风险识别过程中，可结合电子底账系统企业开具及取得增值税专用发票的情况开展分析，对货运代理发票进项比例严重低于销项比例，或抵扣11%运费发票明显偏高的企业予以风险预警，必要的时候开展行业检查。

（作者单位：北京市丰台区国税局）