关于同一控制下企业合并项目座谈会讨论情况的报告

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关于同一控制下企业合并项目座谈会讨论情况的报告

2018年6月28日，由会计准则委员会组织、天健会计师事务所协助筹办的同一控制下企业合并项目座谈会在天健会计师事务所杭州总部召开。国际会计准则理事会（以 下简称理事会）理事陆建桥就当前同一控制下企业合并项目的主要研究内容征求企业会计准则咨询委员会委员的意见。来自企业、会计师事务所和高校的17位企业会计准则咨询委员会委员参加会议。与会委员针对同一控制下企业合并项目的研究假设及会计处理方法等展开了深入讨论，座谈会取得了良好效果。

会议首先由陆建桥理事简要介绍了同一控制下企业合并项目背景、当前项目研究范围与假设，以及理事会工作人员就该项目新提出的三种基于公允价值计量的会计处理方法，即完全公允价值法（Full fair value approach）、封顶法（Ceiling approach）和修正后的封顶法（Revised Ceiling approach）。接着，陆建桥理事提出了三个主要问题征求与会委员的意见与建议：

一是非控股股东（Non-controlling interest）是否存在特殊的信息需求；

二是对新提出的三种会计处理方法有何看法；

三是对账面价值法（Predecessor approach，与我国现行准则针对同一控制下企业合并交易规定的会计处理方法类似）和购买法（Acquisition approach，与《国际财务报告准则第3号——企业合并》中规定的会计处理方法相同）这两种备选会计处理方法有何看法。

针对问题一，与会委员对非控股股东是否存在特殊信息需求以及如何满足信息需求的看法不一。部分委员认为，非控股股东有特殊信息需求，且合并方提供的财务报表应满足非控股股东的需求，以提高会计信息的决策有用性。而部分委员则认为，非控股股东虽然有特殊信息需求，但合并方提供的财务报表还应考虑最终控制方等其 他报表使用者的需求。个别委员认为，根据经济实体理论，非控股股东与控股股东对财务报表信息的需求一致，因此从理论上看，非控股股东没有特殊信息需求。还 有一些委员认为，特殊信息需求要视非控股股东的性质而定。非控股股东一般在其利益预期将受到重大影响、且有参与决策的权利时，才可能有动机和能力要求获取 报告主体拟进行的同一控制下企业合并交易信息，而另外一些情况或安排可能使得非控股股东不太关心该类交易信息。

针对问题二，大部分与会委员不支持理事会工作人员新提出的三种会计处理方法。理由包括公允价值计量难度大、实务中较少出现合并对价与被合并业务公允价值不一 致的情形、权益性交易的界定缺乏理论与实务依据、商誉的定义、初始确认及后续计量存在问题、无法反映交易的经济实质等。

如果在三种方法中强制要求选择一种方法，与会委员几乎均选择完全公允价值法，因为完全公允价值法的会计处理原则与《国际财务报告准则第3 号——企业合并》最为接近，能够保持准则体系内部的协调一致性，逻辑上更为合理。而封顶法的理论基础较为薄弱，且会出现会计处理的不对称。修正后的封顶法 总需要在合并日一年以后确定商誉的账面价值，不符合及时性的会计信息质量要求，且实务上在对商誉进行减值测试时，难以区分未来现金流量的变化在交易日已存 在还是在交易日后才发生，可能会将原本应计入损益的资产减值损失计入权益，操纵空间较大。个别委员还认为，修正后的封顶法意在更好地体现合并的协同效应， 但一年能否充分反映尚不明确。

针对问题三，多数与会委员建议理事会从实务应用广泛、会计处理简单可行等方面考虑，以账面价值法为起点制定同一控制下企业合并会计处理方法，并在报表附注中 进行补充披露。少数委员建议以购买法为起点制定相应的会计处理方法。还有与会委员建议，选择账面价值法还是购买法应视交易过程的决策机制和价格安排而定。 但有些委员认为，在实务方面难以准确判断交易过程的决策机制和价格安排，在准则制定方面很难确定判断标准，而判断不同可能导致会计处理完全不同，因此不建 议在准则中引入两种不同的方法，而是建议在对同一控制下企业合并交易的主要范围加以界定的情况下，采用一致的会计处理方法。

与会委员们一致认为，针对国际财务报告准则目前对同一控制下企业合并交易未作规定、而我国在2006 年就已对同一控制下企业合并交易的会计处理进行规范的制度背景，以及在全球范围内中国大陆和香港资本市场存在大量的同一控制下企业合并交易的实务状况，我 国有必要也有责任向理事会反馈这些年来我国在同一控制下企业合并交易及其会计处理方面的实践经验和思路，争取在同一控制下企业合并相关国际财务报告准则的 制定方面具有更大的影响力，努力实现我国企业会计准则与国际财务报告准则的主动趋同。

会议最后，陆建桥理事表示，会将各位咨询委员提出的意见与建议以及提供的我国企业典型案例与有关数据及时反馈给理事会，以期引起重视。