所得税汇算数据核查-- 数据一致性的误区

欧凯财税

所得税汇算数据核查-- 数据一致性的误区

文/左岸金戈

财税人员的很多工作是进行数据处理，而数据一致性则是财税核查是财务人员非常关注的事情。对于数据的准确性，我们财税人员是必须要精确到小数点两位数的，对于数据的一致性，我们财税人员是极其重视的，尤其是在填列各种表格时。因为数据一致性核查关系到数据的准确性，关系到税务风险。但是有的时候这种一致性的职业病，有时候会让我们矫枉过正，或者唯一致性论。此文将以所得税汇算清缴中，需要关注的数据一致性，进行阐述。

误区1：增值税收入与企业所得税收入必须一致。

政策规定：

增值税收入确认：
一般来说增值税收入确认，有增值暂行条例，财税（2016）36号等文件有增值税收入确认的规定。其中增值暂行条例收入确认的基本原则是：（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。（二）进口货物，为报关进口的当天。增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。财税（2016）36号相关收入确认，此处就不复制了。

企业所得税收入确认：
国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知(国税函[2008]875号)   现对确认企业所得税收入的若干问题通知如下：除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。（一）企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

误区探析：

通过以上规定，我们可以看出。其实增值税收入确认和企业所得税收入确认，是两个不同的概念。两者应该按照各自税法界定去区分。包括增值税收入，企业所得税收入，会计收入确认等都应该按照各自税法或准则规定来执行。而实务中很多时候，这些概念都是混淆的。当然混淆的原因，有财税人士对概念没有清楚界定，还有实务中人为的数据一致性的误区，还有其他各原因。

财税人士对于各种概念的混淆，这个问题除了财税人士对于税法概念学习不足之外，还主要是实务中一些所谓“实务”的做法，比如货物发出，因客户未付款，所以也不开票，会计上也不缺人收入，等到货款到了之后开票，并在会计和税法上确认收入实现。由此导致部分财税人士认为会计收入，增值税确认等同于开票，不开票不确认增值税上，会计收入，开票了就确认增值税，会计上收入。

实务中人为的数据一致性的误区，这个问题主要是日常税局征管中，对于一致性的核查力度，有时候过于矫枉过正。现在税局征管重视各项数据比对，其中关于数据的一致性，也是税局重点关注的对象。这是税局基于日常企业数据乱象，采取的管理办法，此征管手段如果是针对数据不一致进行警示，或者需要企业给出解释的话，其实这也还好。关键是实务中税局对于数据不一致，立马认定企业存在偷税漏税，这种处理方式其实是有问题的。比如比较常见的比对增值税收入确认和会计上收入确认一致性，如果发现异常应该允许企业提出异议，让企业给出解释。这个问题不要说以上政策规定，两这个的概念不同。举个最简单的例子，比如实务中可能存在预收企业50万，此时对方企业可能需要你先开具发票，因为实务中“惯性”做法，一手交钱一手交票的做法。此时货物还没发，但是先开具发票了，增值税上收入确认条件已经达到，但是会计上收入肯定此时还没有达到确认条件。如果此时认为增值税申报数据和会计收入确认不一致，强行认为此时不一致就是偷税漏税，肯定是有问题的。

误区2：研发支出会计帐载金额与研发费用加计扣除优惠明细表一致。

误区探析：研发支出会计核算上，因实务中企业以部门进行归集研发费用，所以只要是研发部门相关费用，都归入研发支出。而税法上根据财税[2015]119号，可以加计扣除为：1.人员人工费用。2.直接投入费用。3.折旧费用。4.无形资产摊销。5.新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。6.其他相关费用。7.财政部和国家税务总局规定的其他费用。所以研发支出会计处理上，实务中更多是根据部门归属，研发部门的任何费用都可能归入研发支出，而研发费用加计扣除优惠明细表，此表的数据必须是税法口径的数据，而不是会计帐载金额，也就是必须是符合税法研发费用加计扣除的数据填写进入。一般来说研发费用加计扣除优惠明细表的数据必然小于会计账面研发支出金额。如果两者是一致的，那么必然会计上不符税法研发支出的，也列入税法加计扣除了。其实税局如果关注到这个一致，企业等于在告诉税局“我在造假，快来抓我啊”。所以很多时候，没有缘由的一致，其实是在造假。

误区3：所得税汇算表期间费用的“职工薪酬”必须与职工薪酬支出及纳税调整明细表（工资薪金支出帐载金额）一致。职工薪酬“实际发生额”与应付职工薪酬“借方发生额”一致。

所得税汇算表期间费用的“职工薪酬”必须与职工薪酬支出及纳税调整明细表（工资薪金支出帐载金额）一致误区：
所得税汇算表期间费用的“职工薪酬”，是指按照会计准则核算的职工薪酬，且是计入管理费用和销售费用的职工薪酬。而职工薪酬支出及纳税调整明细表中的工资薪金支出帐载金额，是包含所有职工薪酬，包括计入销售费用，管理费用，成本，在建工程，研发支出等等。

所得税汇算表期间费用的“职工薪酬”，是指按照会计准则核算的职工薪酬，那么准则对于职工薪酬是如何界定的呢？企业会计准则第9号--职工薪酬，第二条职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。

职工薪酬“实际发生额”与应付职工薪酬“借方发生额”一致误区。

在所得税汇算中，关于职工薪酬实际发生额的填写方法，很多人是直接根据应付止职工薪酬借方发生额进行填写。当然前提也是保证职工薪酬都是按照正常的的会计处理，比如不存在直接借：成本/费用，贷：现金/银行存款等异常处理。那么这种职工薪酬“实际发生额”与应付职工薪酬“借方发生额”一致，是否存在问题呢？
我们先看所得税法上职工薪酬的规定，企业所得税法实施条例：第三十四条　企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

此处举个例子，比如关于员工离职补偿费用。如果会计处理是（借：管理费用-离职补偿金  贷：应付职工薪酬-辞退福利-离职补偿。）这种模式时，那么未有将辞退福利-离职补偿剔除，可能导致错误。因为根据企业所得税法实施条例：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，而离职补偿作为职工辞退福利，其支出是为了给予离职人员必要的经济补偿，不与员工任职相关，不属于工资薪金范畴。所以如果直接根据应付职工薪酬借方发生额来填写所得税汇算，而没有根据税法来填写，就可能存在错误。

误区4：企业所得税年度纳税申报基础信息表资产总额等于资产负债表期末总额一致，从业人数与期末人员花名册人数一致。

政策规定：
根据填表说明，我们先来看下相关指标的计算方式。因为对于这些需要界定的指标，必须是从政策中找界定，而不是自己以前的理解，或者日常俗语的思维。
“103资产总额”：纳税人填报资产总额的全年季度平均值，单位为万元，保留小数点后2位。具体计算公式如下：季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2，全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4 。年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。
“104从业人数”：纳税人填报从业人数的全年季度平均值，单位为人。从业人数是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和，依据和计算方法同“103资产总额”。

误区探析：
这个误区看似很简单，但是实务中还真有人犯这个误区。曾有刚入会不久的财税人士，填写所得税汇算基础信息表，一上来就按照年度末资产负债表金额，和年末人事职工人数填写。笔者追问其为何这么填写，其回答：“资产和人数这个东西是变动的，所以肯定只能用截止到年度末数据来填写，这个还用说嘛？看一下文字就知道啊”其实他只是按照自己的理解进行填写，如果他还稍微看下填表说明的话，估计就不会有这个误区了。
其实这个问题还可以拓展一下，小型微利企业所得税优惠政策指标，（政策文号：财税〔2019〕13号）指标计算方法：从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2，全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4，年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

误区5：高新技术企业优惠明细表中“科技人员”必须与研发活动“研发人员”一致。
政策规定：
国科发火〔2016〕32号
科技人员：企业科技人员是指直接从事研发和相关技术创新活动，以及专门从事上述活动的管理和提供直接技术服务的，累计实际工作时间在183天以上的人员，包括在职、兼职和临时聘用人员。

国家税务总局公告2017年第40号   
直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员。研究人员是指主要从事研究开发项目的专业人员；技术人员是指具有工程技术、自然科学和生命科学中一个或一个以上领域的技术知识和经验，在研究人员指导下参与研发工作的人员；辅助人员是指参与研究开发活动的技工。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。
误区探析：
从以上规定我们可以看到，其实高新技术企业中的科技人员，和研发活动的研发人员两者口径是不一致的。至于为什么日常生活中会对两者存在不一致，更多的可能是大家对于高新技术企业和研发活动存在混淆，同时可能把日常俗语的理解，加入到税法概念中，如此两者的界限变得模糊了。如果没有其他异常情况下，两者可能是一致的，但是并不是两者必须一致，甚至认为两者不一致就是有问题。

误区6：高新技术企业指标的“职工总数”与基础信息表中的“从业人数”一致。

相关规定：
国科发火〔2016〕32号
1. 职工总数
企业职工总数包括企业在职、兼职和临时聘用人员。在职人员可以通过企业是否签订了劳动合同或缴纳社会保险费来鉴别；兼职、临时聘用人员全年须在企业累计工作183天以上。
2. 统计方法
企业当年职工总数、科技人员数均按照全年月平均数计算。
月平均数＝（月初数＋月末数）÷2
全年月平均数＝全年各月平均数之和÷12
年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

基础信息表从业人数：
从业人数是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2，全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4。

误区探析：

通过以上规定可以看到，两者一是人数口径不同，高新技术企业人数为企业职工总数包括企业在职、兼职和临时聘用人员。而基础信息表从业人数为指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和。二是两者人数计算方式不同，高新技术企业按照：月平均数＝（月初数＋月末数）÷2，全年月平均数＝全年各月平均数之和÷12。基础信息表从业人数按照：季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2，全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4。

所以相关口径必须按照政策规定进行统计填写，不能认为的为了一致而一致，虽然财税人天然对财税数据有某种“一致性”的职业病，或者总是寻找某种一致性方可安心，否则心不安。其实如果为了一致而一致，反而是一种错误。

误区7：固定资产会计帐载金额必须与所得税汇算清缴表中，资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表“帐载金额”一致。

误区探析：资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表“ 帐载金额”，许多人认为既然是帐载金额，那就是会计上计入固定资产和无形资产的金额，那么两个帐载金额必须是一致的。否则就是有问题。其实所得税汇算中，很多帐载金额是必须和会计帐载金额一致的，但是还是需要具体问题具体分析。

误区分析：而投资性房地产根据会计准则规定，投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。本准则规范下列投资性房地产：（一）已出租的土地使用权。（二）持有并准备增值后转让的土地使用权。（三）已出租的建筑物。而企业所得税上房屋、建筑物归入固定资产，土地使用权归入无形资产。所以投资性房地产分别可能按照其税法归属，进行固定资产折旧和无形资产摊销进行处理。那么此时帐载金额就和会计帐载金额不一致了。

误区8：所得税汇算表，期间费用明细表中“研究费用”与研发费用加计扣除优惠明细表中，费用化金额一致

误区探析：在所得税汇算清缴表“期间费用”中研发费用金额，是否必须与研发费用加计扣除的费用化金额一致？其实这个也是一个误区，一般来说“期间费用”中研发费用金额，是根据会计准则进行归集的，也就是所得税汇算期间费用明细表是会计准则的归集，而能享受研发费用加计扣除的费用化金额，其统计口径则是税法规定。所以两者肯定是不一致才是合理的。如果非要认为调整为一致，那就是告诉税局我在造假。


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