房地产 - 合作建房

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房地产-合作建房

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国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复

文号：国税函[2005]1003号　　状态：有效　　发文日期：2005/10/24

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海南省地方税务局：

　　你局《海南省地方税务局关于我省海口紫荆花园合作开发税收问题的请示》（琼地税发[2005]57号）收悉。经研究，批复如下：

　　鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生《中华人民共和国营业税条例》 规定的转让无形资产的行为。因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用《国家税务总局关 于印发<营业税问题解答（之一）>的通知》（国税发[1995]156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。

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国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复

文号：国税函[2004]241号　　状态：有效　　发文日期：2004/2/17

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广东省地方税务局：

　　你局《关于广州市金安房地产开发有限公司“合作建房”征收营业税有关税收政策问题的请示》（粤地税发[2003]357号）收悉。现就《国家税务总局关于印发＜营业税问题解答（之一）的通知＞》（国税函发[1995]156号，以下简称156号文件）第十七条中“一方提供土地使用权”的具体含义明确如下：

　　156号文件第十七条“合作建房是指由一方提供土地使用权，另一方提供资金。”规定中的“一方提供土地使用权”，包括一方提供有关土地使用权益的行为，如取得规划局批准的《建设用地规划许可证》、国土局核发的《建设用地批准书》、《建设用地通知书》、《土地使用证》，以及通过土地行政主管部门核发的其他建设用地文件中当事人享有的土地使用权益。

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国家税务总局关于个人从事房地产经营业务征收营业税问题的批复

文号：国税函[1996]718号　　状态：有效　　发文日期：1996/12/12

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浙江省地方税务局：

　　你局《浙江省地方税务局关于个人从事房地产业务有关经营税问题的请示》（浙地税一[1996]59号）收悉。关于个人经营房地产应如何征收营业税等问题，经研究，现批复如下：个人以各购房户代表的身份与提供土地使用权的单位或个人（以下简称“地主”）签订联合建房协议，由个人出资并负责雇请施工队建房，房屋建成后，再由个人将分得的房屋销售给各购房户，这实际上是个人先通过合作建房的方式取得房屋，再将房屋销售给各购房户。因此对个人应按“销售不动产”税目征营业税，其营业额为个人向各购房户收取的全部价款和价外费用。加一方面，个人与地主的关系，属于一方提供地土使用权，另一方提供资金合作建房的行为，对其双方应按《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（国税函发[1995]156号）第十七条的有关法规征收营业税。

抄送：各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局，沈阳、长春、哈尔滨、南京、武汉、广州、成都、西安市地方税务局。

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财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知

文号：财税字[1995]48号　　状态：部分失效　　发文日期：1995/5/25　　失效日期：2015/1/1

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    【注：根据《财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税[2015]5号），本文第一条、第三条自2015年1月1日起失效。】

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，扬州培训中心、长春税务学院：

　　按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称条例）和《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称细则）的规定，现对土地增值税一些具体问题规定如下：

　　一、关于以房地产进行投资、联营的征免税问题

　　对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。【此条款失效】

　　二、关于合作建房的征免税问题

　　对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。

　　三、关于企业兼并转让房地产的征免税问题


　　在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。【此条款失效】

　　四、关于细则中“赠与”所包括的范围问题

　　细则所称的“赠与”是指如下情况：

　　（一）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。

　　（二）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。

　　上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。

　　五、关于个人互换住房的征免税问题

　　对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。

　　六、关于地方政府要求房地产开发企业代收的费用如何计征土地增值税的问题

　　对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。

　　对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。

　　七、关于新建房与旧房的界定问题

　　新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅（局）和地方税务局具体规定。

　　八、关于扣除项目金额中的利息支出如何计算问题

　　（一）利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；

　　（二）对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。

　　九、关于计算增值额时扣除已缴纳印花税的问题

　　细则中规定允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》的有关规定，其缴纳的印花税列入管理费用，已相应予以扣除。其他的土地增值税纳税义务人在计算土地增值税时允许扣除在转让时缴纳的印花税。

　　十、关于转让旧房如何确定扣除项目金额的问题

　　转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。

　　十一、关于已缴纳的契税可否在计税时扣除的问题

　　对于个人购入房地产再转让的，其在购入时已缴纳的契税，在旧房及建筑物的评估价中已包括了此项因素，在计征土地增值税时，不另作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。

　　十二、关于评估费用可否在计算增值额时扣除的问题

　　纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。对条例第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。

　　十三、关于既建普通标准住宅又搞其他类型房地产开发的如何计税的问题

　　对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条（一）项的免税规定。

　　十四、关于预售房地产所取得的收入是否申报纳税的问题

　　根据细则的规定，对纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。因此，对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理决算后，多退少补；当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案。

　　十五、关于分期收款的外币收入如何折合人民币的问题

　　对于取得的收入为外国货币的，依照细则规定，以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合人民币，据以计算土地增值税税额。对于以分期收款形式取得的外币收入，也应按实际收款日或收款当月1日国家公布的市场汇价折合人民币。

　　十六、关于纳税期限的问题

　　根据条例第十条、第十二条和细则第十五条的规定，税务机关核定的纳税期限，应在纳税人签订房地产转让合同之后、办理房地产权属转让（即过户及登记）手续之前。

　　十七、关于财政部、国家税务总局《关于对1994年1月1日前签订开发及转让合同的房地产征免土地增值税的通知》（财法字[1995]7号）适用范围的问题。

　　该通知规定的适用范围，限于房地产开发企业转让新建房地产的行为，非房地产开发企业或房地产开发企业转让存量房地产的，不适用此规定。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1995年5月25日

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国家税务总局关于中外合作开发房地产征收营业税问题的批复

文号：国税函[1994]644号　　状态：有效　　发文日期：1994/12/6

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广东省国家税务局：

　　近接广州市税务局一[1994]327号《关于合作开发房地产征收营业税问题的请示》，反映该市部分国内企业将土地三通一平后以土地与外商合作建商品房，双方成立合作公司，领取营业执照，中方将土地使用权转移到合作公司，外方负责兴建商品房的一切资金并负责商品房在境外销售，双方采取分建筑面积、分销售收入、提取固定利润等分配形式。并对上述经营活动中涉及的转让土地使用权的行为如何计征营业税问题，要求予以明确。经研究，现批复如下：

　　一、关于中外双方合作建房的征税问题

　　中方将获得的土地与外方合作，办理土地使用权转移后，不论是按建成的商品房分配面积，还是按商品房销售后的收入进行分配，均不符合现行政策关于“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税”的法规，因此，应按“转让无形资产”税目征收营业税；其营业额为实际取得的全部收入，包括价外收费；其纳税义务发生时间为取得收入的当天。

　　同时，对销售商品房也应征税。如果采取分房（包括分面积）各自销房的，则对中外双方各自销售商品房收入按“销售不动产”征营业税；如果采取统一销房再分配销售收入的，则就统一的销售商品房收入按“销售不动产”征营业税；如果采取对中方支付固定利润方式的，则对外方销售商品房的全部收入按“销售不动产”征营业税。

　　二、关于中方取得的前期工程开发费征税问题

　　外方提前支付给中方的前期工程的开发费用，视为中方以预收款方式取得的营业收入，按转让土地使用权，计算征收营业税。对该项已税的开发费用，在中外双方分配收入时如数从中方应得收入中扣除的，可直接冲减中方当期的营业收入。

　　三、对中方定期获取的固定利润视为转让土地使用权所取得的收入，计算征收营业税。

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合作开发/合作建房之司法、税务认定及各主体的纳税分析和税务筹划

原创： 杨煌铭  西政资本  2017-07-05

目  录

一、合作开发/合作建房的法律定性

二、合作建房的税务定性

（一）合作建房的界定

（二）合作建房是否需以成立合营企业为前提（区分出地方以无形资产出资入股及分房所涉营业税问题）

（三）合作建房需以共同拥有土地使用权为前提（即土地使用权加名或双抬头）

（四）出地方立项不属于合作建房

（五）出资方立项不符合税收法律关系上的合作建房规定

（六）一方出地一方出资合作建房与共同出资合作建房的区别

（七）合作建房后分房自用暂免征收土地增值税

（八）合作建房自用的土地增值税减免

（九）重庆市地方税务局公告2014年第9号——合作建房出地方同时获得的货币补偿需缴纳土地增值税

三、合作建房法律与税务的双重确认标准及税费分析

（一）合作建房的构成要件

（二）合作建房之房产分配过程中的税费分析

（三）典型伪合作建房模式的税费风险

1.股权型合作开发：一方以土地出资入股，一方以货币出资入股，双方成立项目公司合作开发

2.合同型合作开发：一方出地，一方出钱，双方不成立项目公司合作开发

3.理论与实务的悖论


笔者按

合作建房作为房地产合作开发的重要模式之一，在实务中的法律关系认定及税务层面的认定一直饱受争议。以合作建房后的分房过程为例，全国各地对房产的分配涉及的税费处理一直都未有过统一的意见，甚至有很多自相矛盾的文件和做法。为便于读者深入了解合作开发中合作建房模式的司法认定和税务处理问题，笔者特从法律和财税的视角作相关梳理，以期为地产同业人士提供实操参考和相关思考。

一、合作开发/合作建房的法律定性

对合作开发房地产合同的法律定性主要见于《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》（法释[2005]5号）的规定，该司法解释第十四条：“本解释所称的合作开发房地产合同，是指当事人订立的以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资，共享利润、共担风险合作开发房地产为基本内容的协议”。

就合作开发房地产合同的认定方面，该司法解释中进行了如下的区分和认定：“第二十四条 合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当认定为土地使用权转让合同。第二十五条 合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的，应当认定为房屋买卖合同。第二十六条 合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只收取固定数额货币的，应当认定为借款合同。第二十七条 合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只以租赁或者其他形式使用房屋的，应当认定为房屋租赁合同”。

合作建房属于合作开发房地产的典型模式，其认定亦遵循上述逻辑。根据上述司法解释对合作开发房地产的定义，合作开发房地产或合作建房应具备三个法律特征：一是共同出资；二是共享利润；三是共担风险。值得一提的是，上述司法解释摒弃了共同经营的要件，也即“共同经营”不是合作开发协议的法律特征，它并不影响法院对该协议性质的判断，准确地说就是合作开发房地产不同于联营。

二、合作建房的税务定性

（一）合作建房的界定

《新疆维吾尔自治区地方税务局关于修订土地增值税若干政策问题部分条款的公告》（新疆维吾尔自治区地方税务局公告2015年第4号，全文已废止，但可供参考）第一条：“公告第三条“三、关于合作建房的界定问题：财政部、国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税〔1995〕48号）第二条中的合作建房，是指一方是拥有土地使用权的当事人提供土地使用权，另一方提供资金，以双方名义共同立项开发，然后按照双方约定比例进行分配、使用或销售的一种房地产开发形式”。

（二）合作建房是否需以成立合营企业为前提（区分出地方以无形资产出资入股及分房所涉营业税问题）

国家税务总局关于印发《营业税问题解答（之一）的通知》（国税函发[1995]156号）第十七条：“问：对合作建房行为应如何征收营业税？答：合作建房，是指由一方（以下简称甲方）提供土地使用权，另一方（以下简称乙方）提供资金，合作建房。合作建房的方式一般有两种：第一种方式是纯粹的“以物易物”，即双方以各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。具体的交换方式也有以下两种：（一）土地使用权和房屋所有权相互交换，双方都取得了拥有部分房屋的所有权。在这一合作过程中，甲方以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为；乙方则以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为。因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算，因此应当按照实施细则第十五条的规定分别核定双方各自的营业额。如果合作建房的双方（或任何一方）将分得的房屋对外销售，则又发生了销售不动产行为，应对其销售收入再按“销售不动产”税目征收营业税。（二）以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。例如，甲方将土地使用权出租给乙方若干年，乙方投资在该土地上建造建筑物并使用，租赁期满后，乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经营过程中，乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权，甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。甲方发生了出租土地使用权的行为，对其按“服务业-租赁业”征营业税；乙方发生了销售不动产的行为，对其按“销售不动产”税目征营业税。对双方分别征税时，其营业额也按税暂行条例实施细则第十五条的规定核定。第二种方式是甲方以土地使用权乙方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房。对此种形式的合作建房，则要视具体情况确定如何征税：1、房屋建成后如果双方采取风险共担，利润共享的分配方式，按照营业税“以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税”的规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得的利润不征营业税。2、房屋建成后甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润，则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为，那么，对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按“转让无形资产”征税；对合营企业按全部房屋的销售收入依“销售不动产”税目征收营业税。3、如果房屋建成后双方按一定比例分配房屋，则此种经营行为，也未构成营业税所称的以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行为。因此，首先对甲方向合营企业转让的土地，按“转让无形资产”征税，其营业额按实施细则第十五条的规定核定。因此，对合营企业的房屋，在分配给甲乙方后，如果各自销售，则再按“销售不动产”征税。“

（三）合作建房需以共同拥有土地使用权为前提（即土地使用权加名或双抬头）

《深圳市地方税务局关于合作开发房地产征收营业税问题的批复》（深地税发[2005]183号）：

第三稽查局：你局《关于合作开发房地产征收营业税问题的请示》（深地税三发[2004]137号）收悉。对拥有土地使用权的一方，为实现合作开发而引进其他合作方，经国土管理部门批准由各方共同开发房地产项目的营业税征税问题，经研究，现明确如下：合作建房过程中是否发生国家税务总局《关于印发〈营业税问题解答（之一）的通知〉》（国税函发[1995]156号）第十七条所指的“一方以部分土地使用权为代价换取部分房屋所有权，另一方以部分房屋所有权为代价换取部分土地使用权”的应税行为，是依据土地使用权或房屋所有权是否发生转移来确定的，当土地使用权或房屋所有权发生转移时，应征收相应的营业税，否则不予征税。2004年7月31日，深圳市国土资源和房产管理局《关于合作建房涉及的两个问题的复函》（深国房函[2004]94号）对我局提出的合作建房过程中土地使用权归属问题作了明确，即合作建房过程中，先取得土地使用权的一方，联同其他合作方共同与国土部门签订的土地使用权出让合同书补充协议与原合同享有同等的法律效力，受让各方在签订合同及其补充协议并付清土地使用权出让金和土地开发与市政配套设施金后，即共同拥有土地使用权。不存在一合作方向另一合作方转移土地使用权的行为。因此，凡在2004年7月31日以后采用这种方式合作建房的，不征收“以地换房”、“以房换地”环节的营业税，2004年7月31日之前（含31日）已发生的同类合作建房行为，未征税的不再补征，已征的营业税不再退还。

（四）出地方立项不属于合作建房

《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函[2005]1003号）：

海南省地方税务局：“你局《海南省地方税务局关于我省海口紫荆花园合作开发税收问题的请示》（琼地税发〔2005〕57号）收悉。经研究，批复如下：鉴于该项目开发建设过程中，土地使用权人和房屋所有权人均为甲方，未发生《中华人民共和国营业税条例》规定的转让无形资产的行为。因此，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（国税发〔1995〕156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定”。

（五）出资方立项不符合税收法律关系上的合作建房规定

国家税务总局稽查局局长马毅民：“深圳市东森房地产开发有限公司偷税案。2012年4月，深圳市地税局稽查局对深圳市东森房地产开发有限公司进行立案检查。经调查取证，证实东森公司与另一公司开发的某商业大厦项目，从取得土地、规划报建到销售均以东森公司作为法律主体，不符合税收法律关系上的合作建房规定。东森公司取得的房产，应认定为销售的实现，少缴了营业税、企业所得税等税款。同时，认定该公司存在编造虚假企业所得税计税依据、发票违章等问题。税务机关对该公司追缴税款及附加967万元，罚款386万元，加收滞纳金611万元，查补收入合计1964万元。”

（六）一方出地一方出资合作建房与共同出资合作建房的区别

《深圳市地方税务局关于对祥云实业公司和市布吉南岭经济发展公司合作建房征收营业税问题的批复》（深地税发(1997)546号）：：

龙岗分局：“你局《关于祥云实业公司和南岭经济发展公司合作建房征收营业税问题的请示》（深地税龙发﹝1997﹞179号）收悉。深圳祥云实业公司（甲方）与深圳市龙岗区布吉镇南岭经济发展公司（乙方）合作开发“南岭花园”。该合作项目所用土地的使用权由深圳市国土局龙岗分局出让给合作双方共同所有，乙方负责该项目的开发经营管理，甲方负责补交该项目所欠地价款2480000元。甲方补交地价款的行为是属于该合作项目的前期资金投入，不是甲方独立受让土地使用权的行为，甲乙双方合作是属于共同出资合作建房行为，不属于“一方提供土地使用权，另一方提供资金，合作建房。”因此，该项目完成后，房屋分配给甲乙双方时不应征收营业税，但是如果甲乙双方将分配给自己的房屋再销售或转让，就应按税法规定征收营业税”。

（七）合作建房后分房自用暂免征收土地增值税

《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第二条“关于合作建房的征免税问题”：对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。

（八）合作建房自用的土地增值税减免

《深圳市地方税务局关于发布〈税收减免管理实施办法〉的公告》（深圳市地方税务局公告〔2016〕1号）之附件二《附件2：备案类减免税事项目录》“（一）纳税申报同时报送附送材料的事项目录”第148项“合作建房自用的土地增值税减免”，需附送的材料为房屋产权证、土地使用权证明，合作建房合同（协议），房产分配方案相关材料，提交其他减免税相关资料。

（九）重庆市地方税务局公告2014年第9号——合作建房出地方同时获得的货币补偿需缴纳土地增值税

《重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告》（重庆市地方税务局公告2014年第9号）第四条“其他规定”：（三）一方出部分土地，一方出资金，双方合作建房，出土地方取得货币性收入的，应对其取得收入部分按规定征收土地增值税。

三、合作建房法律与税务的双重确认标准及税费分析

（一）合作建房的构成要件

对于常见的“一方出地，一方出钱，双方共同合作开发房地产项目”的合作建房行为，根据实务中司法及税务层面的认定要求，笔者认为合作建房应满足如下构成要件：

一是合作的双方共同出资（出地或出钱）、共享利润、共担风险。

二是双方必须共同拥有土地使用权（通过土地使用权“加名”或“双抬头”、“双主体”实现）并联合立项，但可由出地或者出钱的任何一方，或者双方共同组建的项目公司完成开发建设。

（二）合作建房之房产分配过程中的税费分析

根据前文所述，合作建房建成后房屋按合同约定进行分割，属于自建房的范畴，双方各自办理初始登记，不视为发生权属转移。但合作建房分房自用后再次转让或出售的，需按正常的销售不动产行为征缴各相关税费。

1.分房过程中的增值税

根据国家税务总局关于印发《营业税问题解答（之一）的通知》（国税函发[1995]156号）第十七条的规定，合作建房分房自用时出地方、出资方均需缴纳增值税（营改增前为缴纳营业税）。但深圳地区有例外，根据《深圳市地方税务局关于合作开发房地产征收营业税问题的批复》（深地税发[2005]183号）的规定，分房自用时出地方、出资方目前均无需缴纳增值税（营改增前为无需缴纳营业税）。

2.分房过程中的土地增值税

根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第二条的规定，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。

3．分房过程中的所得税

根据上文所述，合作建房后分房自用按自建房处理，双方各自办理初始登记，因此分房过程不产生所得税的纳税义务。

4.契税

根据前文的论述，出地方取得分配自用的房屋无需缴纳契税，出钱方取得分配自用的房屋时需缴纳契税。

（三）典型伪合作建房模式的税费风险

1.股权型合作开发：一方以土地出资入股，一方以货币出资入股，双方成立项目公司合作开发

关于“一方出地，一方出钱，双方共同成立项目公司合作开发房地产项目”的典型模式，在出地方将土地出资入股至项目公司，出资方以货币出资入股至项目公司，双方以项目公司为主体进行合作开发的情形下，因土地在项目公司名下，且双方以项目公司名义办理立项和开发建设，形式上不满足合作建房的要求，因此无法适用合作建房的相关税收政策。

具体来说，一方面，出地方以土地出资入股至项目公司（主营业务为房地产开发）需按现行规定缴纳增值税、土地增值税、企业或个人所得税（相当于按土地使用权转让计缴税费）；另一方面，项目公司完成开发建设后分配房屋给股东需按视同销售处理，也即项目公司需按正常的市场销售价格计征增值税、土地增值税、企业所得税及印花税。总体而言，该种合作模式蕴藏着较大的税务风险。

2.合同型合作开发：一方出地，一方出钱，双方不成立项目公司合作开发

根据上文的论述，因出钱方无法取得土地使用权，因此该种合同型合作开发基本只能由出地方完成立项、开发报建和施工建设，最终也无法避免按《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》（法释[2005]5号）的相关规定进行定性，如被认定为房屋买卖合同、借款合同、房屋租赁合同等，在法律效果上也就无法达成合作建房的目的。

3.理论与实务的悖论

凡是长期从事地产行业税务筹划的同业人士基本都会跟笔者一样有许多的困惑，比如上述的股权型与合作型合作开发，国内很多地区的税务部门都认可其合作建房的性质，并且给予其适用合作建房的相关税收政策（尤其是分房的过程）。从税收法律法规的制定来看，其实目前国内对合作建房的性质、构成要件至今未有上位法的依据，且合作建房涉及大量的村企合作以及地方政府各利益主体的博弈，因此总体而言，合作建房的税收处理势必会存在各地、各区域自由裁量与自行解释和适用相关税收政策的空间。

当然，从合规的角度而言，上述合作方式完全可以通过拆补、合作建房等方式进行变通，并进行相应的税务筹划，具体亦可参见笔者于本公众号“西政资本”2017年4月17日发布之《深圳市城市更新项目实操系列（七）——交易方案设计及税务筹划》一文之相关论述。

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问题2（项目公司以所开发的房产进行实物分红时，投资方的会计处理）

问题：

从事房地产开发的项目公司以实物（所开发的房产）进行分红，收到该分红的投资者如何进行会计处理？具体包括：以分红形式分回的房产的入账价值如何确认？在项目公司不办理工商变更的情况下，对其长期股权投资是否应保留？



背景：

A公司于2007年与某房地产开发公司合资成立了B项目公司开发一商住楼。A公司以土地使用权投资，投资协议中约定：项目建设完成后，A公司从B项目公司处获取固定面积的房产，之后不再享有或承担B项目公司之经营所得，亦不参与其清算；B项目公司以税后分红的形式将房产分配给A公司。

投资行为发生时，A公司管理层对分回的房产持有意图不明。

另B项目公司向A公司分红时，有足够的未分配利润，分红后，其实收资本结构不变直至注销。

解答：

从上述背景信息看，在本案例中，成立项目公司仅仅是一项法律形式，从交易实质看，应视为A公司以土地使用权换入事先约定面积的房产。鉴于土地使用权和房屋建筑物（无论是自用还是作为投资性房地产持有）在未来现金流量的金额、时间和风险程度方面均有实质差异，因此可以认为是一项具有商业实质的非货币性资产交换业务，从项目公司分回的房产应当以取得时的公允价值进行初始计量。


本案例会计处理需要解决的一个问题是：是把“以土地使用权出资换取项目公司股权”和“处置项目公司股权换回房产”两个交易步骤视作两个互相独立的交易分别进行会计处理，还是作为一个整体进行会计处理？这可以参考IAS27（2008年1月修订）第33段中的表述，从以下角度分析：①两项交易是否同时谈判达成或计划，是否互为前提；②两项交易是否用以实现一项整体经济利益，本质上是同一项交易的两个组成部分；③是否两项交易单独看均不具有经济实质，而只有作为一个整体来看时才是具有经济实质的。参照上述指引，在本案例中，虽然从法律形式上看，存在以土地使用权出资设立项目公司和从项目公司处分得房产两项交易，但是，鉴于交易实质是处置土地使用权（采用非货币的对价形式），因此应当把这两个交易步骤视作互相关连的交易（linked transactions），作为一个整体进行处理，而不能分拆为两项独立交易分别进行会计处理。


在以土地使用权出资取得项目公司股权时，因为交易过程尚未完成，总体交易目的尚未实现，因此A公司尚不能确认收益，应当以投出的土地使用权的原账面价值加上相关税费之和确认为长期股权投资的初始成本，在这一环节尚不能确认土地使用权的处置损益。只有当取得约定的房产时，才能认为整体交易过程已经完成，将取得的房产的公允价值与长期股权投资的账面价值之间的差额确认为当期损益——土地使用权处置损益。


在换回约定面积的房产之后，虽然项目公司法律上的股权结构没有发生变更，但根据项目公司合同的约定，“之后不再享有或承担项目公司之经营所得，亦不参与其清算”。因此，企业已经不能从该项长期股权投资中获取未来经济利益或者承担风险，因此该项股权投资已经不再符合会计上对于资产的定义，相应地，应当终止确认该项长期股权投资，不应再确认为企业的资产。


来源：《计学撮要2011》

欧凯财税

土地投资合作建房

http://bbs.esnai.com/thread-4820707-1-1.html

欧凯财税

【答疑解惑】深圳市税务局：房产地开发企业和村委合作建房是否减免土地增值税等9个咨询热点问题

来源：深圳税务  时间：2019年10月8日

【问答】12366一周咨询热点

4、房产地开发企业和村委合作建房，土地增值税是否减免？

答：根据《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）规定，对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。