新收入准则下的合同负债，如何理解？与预收账款有何区别？

欧凯财税

问题：

求助各位，新收入准则下的合同负债，和目前的预收账款科目又什么区别？


polariswong：

这两个本质上是不同的，
预收账款一定是要先收到款项的，没收到款项就不计入预收账款。
但合同负债不是从是否收款的角度来衡量的，而是从是否存在履约义务的角度来衡量的。

例如合同规定客户要先付款，主体才形成履约义务，未付款则不行成履约义务。
则 借现金 贷合同负债（以前为预收账款）

或者合同规定到了合同规定的客户付款时间，即使客户没有支付款项，主体也存在履约义务。
则 借应收款 贷合同负债


chenyiwei：


另外补充一点：“预收账款”的概念并不强调是否存在符合准则第五条规定标准的客户合同。根据准则第六条规定：“对于不符合本准则第五条规定的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理”，这时候“已收取的对价”形成的负债不属于合同负债，而是预收账款。




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一、合同资产是什么东西？

合同资产是在新收入准则下对应收账款科目作出的进一步增补，根据《企业会计准则第14号——收入》，合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。比如，企业向客户销售两项可明确区分的商品，合同规定交付了A商品后，还不能收款，只有交付B商品之后才有收款权利。企业应当将对于A商品的收款权作为合同资产。

是不是看起来，合同资产似乎有点像应收账款？那么，“合同资产”和“应收账款”有什么区别呢？

简单的说，“应收账款”代表的是企业拥有的、无条件（即仅取决于时间流逝）向客户收取合同约定款项的权利，所受唯一限制就是时间，当时间流逝到对方付款即可。而“合同资产”代表的收款权力，还取决于时间流逝之外的其他条件。通俗来讲，应收的款项，不是干等着就能收，还需要干别的才可以收，这个时候就要计入合同资产。因此，从资产质量上讲，合同资产弱于应收账款。

实际上，合同资产是用来完善应收账款的核算，以前放在应收账款兜里面的，符合一定条件的应收账款，需单独拎出来，放到合同资产的兜里。从实践操作上来看，目前大多数上市公司合同资产为0元，在少数情况下，能够有一部分应收账款符合合同资产的确认条件，能够单独拎出来，放到合同资产这个兜里。从实操层面上看，一般合同资产小于应收账款，甚至大大小于应收账款。

例1：华北制药在2018年1月1日这个时点应收账款这个兜里余额为：12.00亿元，按照新准则合同资产的定义一比对，发现兜里没有一毛钱符合合同资产的确认条件。因此，应收账款余额不动，合同资产余额为0元。实际上，直到2020年，华北制药的财报上一直没有确认任何合同资产。

例2：药明康德在2018年1月1日这个时点应收账款兜里本应有的余额为：23.80亿元；实行新准则调整后，需要单独拎出来3.85亿元（约占16.18%左右）放进合同资产的兜里，剩在应收账款这个兜里还有约19.95亿元（占83.82%左右）。

例3：投资者提问：请问，(美晨生态SZ300237)合同资产什么时候转收入？有无烂帐？

董秘回答：尊敬的投资者，您好！企业按照新收入准则，将公司已经履行履约义务但尚未与客户结算的金额在资产负债表中作为合同资产列示。目前未发现其中有烂账情况，将来如有发生，公司将根据会计准则及时在财务报告中体现。谢谢您的关注！

例4：投资者提问：请问下，(中软科SH603927)公司确认合同资产的标准是什么？和应收账款有什么区别？

董秘回答：尊敬的投资者，您好！谢谢您的关注。根据2017年7月财政部发布的《企业会计准则第14号--收入》准则要求，本公司于2020年1月1日执行新收入准则，本公司将客户尚未支付合同对价，但公司已经依据合同履行了履约义务，且不属于无条件向客户收款的权利，在资产负债表中列示为合同资产；而将客户尚未支付合同对价，且公司已经依据合同履行了履约义务，属于无条件向客户收款的权利，在资产负债表中列示为应收账款。

特意提醒一下：财报里的应收账款和合同资产，数额都包含增值税在内。所以，一笔合同资产或应收账款，是同时产生一笔主营业务收入和一笔应交税款的。

静静白山茶：请问马老师，合同资产是报表项目，还是会计科目？我是基建企业，已完工未结算的工程曾经放存货，现在让放合同资产。
马靖昊：合同资产既是报表项目也是会计科目，对于基建企业，“合同资产”主要指建造合同形成的已完工未结算资产。以前是放存货中核算，现在让放合同资产中核算。比如，机器人(SZ300024)公司，2020年中报显示存货中有19亿变成合同资产，就是该公司将原存货中建造合同形成已完工未结算资产重分类至合同资产所致。

二、合同负债是什么东西？

合同负债是在新收入准则下对原预收账款科目作出的进一步增补，合同负债和预收账款这两个概念容易混淆。如果你将合同负债和预收账款区分清楚了，你就理解了合同负债。

根据《企业会计准则第14号——收入》，合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。初看之下，合同负债与预收账款是一样的，都是企业提前收取款项，但是纵观整个新收入准则都在强调一个重要元素“合同”，如果企业收取客户的款项构成待履行的权利与义务的关系，那么就需要通过合同负债来核算，否则就通过预收账款来核算。大家需要注意，合同负债的确认不以款项收取为前提条件。

"预收账款”的概念并不强调和已成立与客户之间的合同，在合同成立前已收到的对价不能称为合同负债，但仍可作为预收账款。合同一旦正式成立，又要将预收账款转入合同负债。

用一句话来区分就是：有没有签订合同，凡是签了合同的都属于合同负债；凡是钱已经到账但没有签订合同或与合同义务无关都属于预收账款。两者相同点都是先收钱再提供商品，不过，预收账款只包括已经收到的钱，而合同负债还包括未收的钱。

是不是看起来，合同负债不但核算范围比预收账款要大，好像也是来抢预收款项份额的。以前放在预收款项兜里面的，大部分需要拎出来，放进合同负债的兜里，只有少部分继续留在预收款项兜里面。从实践操作上来说，合同负债抢“预收款项”的能力要大大强于合同资产抢“应收账款”的能力，预收款项被合同负债大规模覆盖。甚至很多上市公司合同负债把预收款项100%给抢过来了。以后预收款项即便有，也是零星的数额了。

例5：万科作为国内顶级房地产企业，去年销售收入过6000亿，为何资产负债表负债科目内预收账款才区区几个亿？请问你们是怎么处理预收这个会计科目的？怎么跟其他地产公司不一样？

董秘回答：感谢您的关注。公司的预收房款放在合同负债科目，18年年底的余额已超过5000亿元，预收账款科目仅包住宅销售以外的业务产生的预收款。合同负债是公司自2018年执行新收入准则后使用的科目。

例6：药明康德2018年1月1日这个时点预收款项兜里本应有的余额为：6.04亿元；实行新准则调整后，需要全部放进合同负债的兜里，预收款项兜里就空空如也了。自从2018年实施了新会计准则后，药明康德的预收款项科目就闲置了，全部为0元。

从账务处理上看，预收账款的基本账务处理方式几乎被合同负债完全涵盖。但其中一个重要的区别是：以履约义务相关性为前提，当预收款尚未被企业收取时，如果能够认定企业对这笔款项有无条件收取的权利，企业仍然应该对此确认合同负债。这类特殊情况的会计处理为：“借：应收账款及应收票据；贷：合同负债”，而预收账款科目只能在实际收取对价后才能确认计量，在实务中不可能出现“借：应收账款及应收票据；贷：预收账款”这样的会计分录。这背后的原因，就是合同负债与预收账款的核算范围差异：合同负债不但能够核算实际收到的预收款，还能够核算未实际到账但已拥有收取权利的预收款。

虽然合同负债看似扩大了预收账款的核算范围，甚至可以编制“借：应收账款及应收票据，贷：合同负债”的会计分录，但仍然无法完全取代预收账款，原因就在于合同负债要以履约义务的可识别性作为前提，否则还是要将先收取的款项作为一般预收账款进行认定。