厘清“三种人”以及“三小”纳税人的概念

欧凯财税

厘清“三种人”以及“三小”纳税人的概念

（修改版）

段文涛/文

常说的“三种人”竟是这样的

在实务中，有人把合伙企业归属于非公司制法人，也经常有人将“法人”、“法定代表人”和“法人代表”这三个不同的概念混淆，如“法人借款年底未归还要征个税”，“法人将股权转让如何缴个税”，“法人代表对单位偷税要承担法律责任”等等。

其实，“法人”、“法定代表人”和“法人代表”这三种人是这样定义的：

法人是具有民事权利能力和民事行为能力，依法独立享有民事权利和承担民事义务的组织，是对这些组织的拟人化的称呼。法人的民事权利能力和民事行为能力，从法人成立时产生，到法人终止时消灭。

法定代表人是指法律规定的该法人的代表人，即，依照法律或者法人组织章程规定，代表法人行使职权的负责人，是法人的法定代表人。在一个法人内是唯一的，具有特定性和固定性，一般是该法人的一把手。

而法人代表是指经该法人的法定代表人依法委托或授权的代表，在一个法人内可以是一个也可以是多个，具有不特定性和非固定性，只要是经该法人的法定代表人依法委托或授权谁都可以担任。

《公司法》与税收有着很多联系，如果不去学习《公司法》和《民法通则》，诸如法定代表人与法人代表的区别，就还真的难以知晓。

合伙企业是否属于非公司制法人？

作为一个能够独立承担民事责任、享有民事权利和承担民事义务的组织，是法人最重要的特征之一。

在企业法人中常见的公司，就具有独立的法人财产，享有法人财产权。特别是在债务承担主体方面，公司以其全部财产对公司的债务承担责任。有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任；股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。

合伙企业，包括自然人、法人和其他组织依照《合伙企业法》在中国境内设立的普通合伙企业和有限合伙企业。合伙企业的债务责任由合伙人承担。普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担责任。

        因此，合伙企业虽然与企业法人有一些相同的性质（依法成立等等），但是，合伙企业不具有法人资格。合伙企业也不可能成为什么非公司制法人。

“三小”纳税人的标准各不同

在近几年出台的一系列税收优惠政策中，经常可以看到“小型微利企业”、“小微企业”、“小规模纳税人”这“三小”纳税人的字眼。而在日常税收征纳实务中，很多财务人员以及税务人员却经常把“三小”纳税人的概念混淆，尤其是对“小型微利企业”与“小微企业”，有的是习惯性的口语误称，而有的甚至误以为“小微企业”就是“小型微利企业”的简称；对于“小微企业”与“小规模纳税人”也是常常混同，误认为“小规模纳税人”肯定属于“小微企业”。实际上，上述“三小”纳税人概念的外延虽均有交织，但各自的内涵却完全不同。

小微企业的概念

“小微企业”的概念并非源自税收领域，准确的称呼应为“小型、微型企业”，本意是对企业规模的划型。国家工信部、统计局、发改委、财政部2011年6月联合出台《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号印发），根据企业从业人员、营业收入、资产总额等指标，结合行业特点，将中小企业划分为中型、小型、微型三种类型，“小型、微型企业”即指其中的两类企业。

需要特别提示注意的是：在近几年，国家相继出台了对小微企业减免印花税、营业税、增值税的专项税收优惠政策，对于如何理解和执行相关税收减免政策，则需仔细领会相关政策文件对减免税事项的措辞和具体规定，不能只看文件题目就贸然处事，出现“望题生义”的偏差。

按照国家现行税收政策规定，对金融机构与小型、微型企业签订的借款合同免征印花税。相关小型、微型企业的认定，即按《中小企业划型标准规定》的有关规定执行。

为了扶持小微企业发展，在继2013年8月将免征收增值税和营业税的月销售（营业）额提至2万元后，又从2014年10月开始，对月销售额不超过3万元的增值税小规模纳税人，免征增值税；对月营业额不超过3万元的营业税纳税人，免征营业税。而仔细辨析《财政部、国家税务总局关于进一步支持小微企业增值税和营业税政策的通知》（财税〔2014〕71号）文件正文的措辞，可以发现该项免税优惠政策的适用对象是有玄机的：即享受月营业额不超过3万元免征营业税的适用对象涵盖了所有营业税纳税人，包括企业、非企业性单位、个体工商户和其他个人，而不仅仅限于文件标题中的“小微企业”；但享受月销售额不超过3万元免征增值税的适用对象仍然只限于增值税小规模纳税人。

在营改增全面推开后，《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）延续规定：增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），销售服务、无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，自2016年5月1日起至2017年12月31日，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。

因此，现在享受月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）免征增值税的仍然只限于增值税小规模纳税人而非所有小微企业纳税人。

小型微利企业的概念

“小型微利企业”是企业所得税中的一类特定纳税人，完整的表述应为“符合条件的小型微利企业”，该名词来源于《企业所得税法》，但并未对小型微利企业直接作出界定，而是规定“符合条件的小型微利企业”适用20%的优惠税率。《企业所得税法实施条例》继而规定：所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元的工业企业；从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元的其他企业。也就是说至今为止，并没有“小型微利企业”的概念界定而只有“符合条件的小型微利企业”这一概念。

从2010年开始，国家对部分“符合条件的小型微利企业”，在减低企业所得税税率的基础上，再给予减半征税的优惠政策。经过几次政策变化，现行政策为，自2015年10月1日至2017年12月31日，对年应纳税所得额30万元（含）以下的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率（实际等于10%）缴纳企业所得税。

小规模纳税人的概念

“小规模纳税人”源自增值税的规定，特指增值税纳税人中的一类。按照现行税法规定，增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，小规模纳税人适用简易计税方法，按取得的销售额乘以征收率计算应纳增值税额。

以纳税人连续不超过12个月的经营期内（2016年5月全面推开营改增时的特殊认定时段例外）累计取得的应征增值税销售额（包括免税销售额）为划定标准，不超过以下标准的为小规模纳税人：从事货物生产或者提供生产性加工、修理修配应税劳务（含兼营货物批发或零售）的纳税人，应税销售额在50万元以下（含）的；从事销售货物（批发或零售）的纳税人，应税销售额在80万元以下（含）的；提供营改增试点应税服务的纳税人，应税服务销售额未超过500万元（含）的。

兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及营改增试点应税服务，且不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。另，年应税销售额未超过小规模纳税人标准以及新开业的纳税人，如符合相关规定条件，也可以申请增值税一般纳税人资格认定。

三小纳税人差异及交集

“三小”纳税人，其外延互有交织，看似好像区别不大，甚至是相互兼之，如有的小型微利企业同时也系小微企业，或者有些小规模纳税人既属于小微企业同时还属于小型微利企业。但实际上，三者有完全不同的特指对象，个中差异很大：

案例一：甲建筑企业，资产总额5000万元，年营业收入2000万元，属于小型企业，但是其年度应纳税所得额高于30万元，或者虽低于30万元，但其资产总额高于1000万元；乙物业管理公司符合微型企业标准，年度应纳税所得额也低于30万元，但从业人员有90人，该甲建筑企业、乙物管企业均不符合小型微利企业的条件，不得享受减低企业所得税税率的优惠政策。

案例二：A工业企业虽属于微型企业，但年销售额超过50万元，认定为增值税一般纳税人；营改增试点的小型企业B公司，年应税服务销售额60万元，虽远未超过500万元的小规模纳税人标准，但自愿申请认定为一般纳税人。假定在2014年，A企业4季度取得销售额8万元，B公司10月取得销售额3万元，该A、B两企业虽然符合小微企业标准，但不是小规模纳税人，因而均不得享受月销售额不超过3万元（季度9万元）免征增值税的优惠。

综上可以看出，“三小”企业分属于企业所得税、印花税、营业税、增值税的特指纳税人，小型微利企业为企业所得税的特定优惠对象；小微企业属于企业规模划型中的两类企业，且可享受印花税、营业税的特定免税优惠；小规模纳税人为增值税纳税人中独有的一类，可享受增值税的特定免税优惠。

“小型微利企业”指企业纳税人而不包括个体工商户和自然人个人；“小微企业（小型、微型企业）”包括依法设立的各类所有制和各种组织形式的企业（个体工商户参照划型标准进行划型）；而增值税“小规模纳税人”既包括企业也包括个体工商户、自然人个人。还有就是，增值税（包括营改增）以及原营业税所规定的起征点只适用于个人（个体工商户和自然人个人）。

鉴于“三小”纳税人的不同概念内涵与所能享受的税收优惠息息相关，即符合各自条件、标准的，可享受不同税种的规定税收优惠，因此，正确掌握小型微利企业、小微企业、小规模纳税人这“三小”纳税人的判定标准，对于纳税人准确享受税收优惠政策，税务人员正确行使税收执法权，均至关重要。反之，则将招致税收风险。建议随时关注最新税收政策的变化。

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