【中国税务报】从设立条件看“三所”的认定异同

欧凯财税

从设立条件看“三所”的认定异同

王维顺

律师事务所、税务师事务所、会计师事务所这“三所”名称类似，但是设立条件不一样，其组织形式有很大差别，税务处理也各不相同。因此，需要“因所而异”，具体情况具体分析。

设立条件的差异

1.律师事务所

律师事务所的设立，其立法层级最高，是法律规定的。律师事务所可以由律师合伙设立、律师个人设立或者由国家出资设立。

《中华人民共和国律师法》第十五条规定，合伙律师事务所可以采用普通合伙或者特殊的普通合伙形式设立。合伙律师事务所的合伙人按照合伙形式对该律师事务所的债务依法承担责任。第十六条规定，设立个人律师事务所，除应当符合本法第十四条规定的条件外，设立人还应当是具有5年以上执业经历的律师。设立人对律师事务所的债务承担无限责任。

由法律规定的设立条件可以看出，律师事务所只能有3种形式，即合伙企业、个人独资企业和个体工商户，而不能根据《公司法》成立“公司”。如果是合伙律师事务所，那么应当按照《合伙企业法》成立合伙企业；如果是个人律师事务所，应当按照《个人独资企业法》成立个人独资企业或依据《个体工商户条例》成立个体工商户。

2.会计师事务所

会计师事务所的设立也是法律规定的。《中华人民共和国注册会计师法》第二十三条规定，会计师事务所可以由注册会计师合伙设立。合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人按照出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任。合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。同时，财政部颁发的《会计师事务所审批和监督暂行办法》第六条规定，注册会计师可以申请设立合伙会计师事务所或者有限责任会计师事务所。

因此，会计师事务所有两种组成形式，即合伙企业和有限责任公司，但不能是个人独资企业或者个体工商户。如果是合伙会计师事务所，应当按照《合伙企业法》成立合伙企业，可以采用普通合伙或者特殊的普通合伙的形式，参与成立人叫“合伙人”；如果是有限责任会计师事务所，应根据《公司法》成立有限责任公司，可叫作“某某会计师事务所有限责任公司”等名称，参与成立人叫作“股东”。

3.税务师事务所

税务师税务所没有法律来明文规定设立，设立依据相对来说层级较低，主要是根据《人事部、国家税务总局关于印发〈注册税务师资格制度暂行规定〉的通知》（人发〔1996〕116号）、《国家税务总局关于印发〈有限责任税务师事务所设立及审批暂行办法〉和〈合伙税务师事务所设立及审批暂行办法〉的通知》（国税发〔1999〕192号）等有关规定。根据规定，税务师事务所与会计师事务所类似，其组成形式有合伙税务师事务所和有限责任税务师事务所。其成立方式、名称规则也与会计师事务所类似。

所得税认定的差异

1.律师事务所

根据规定，对所有的律师事务所都不征收企业所得税，而是对其投资者征收个人所得税。

对于个体工商户性质的个人律师事务所，应根据《个人所得税法》的规定，按照“个体工商户的生产、经营所得”征收个人所得税，适用五级超额累进税率。

对于合伙制的律师事务所和个人独资的律师事务所，根据《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》（国发〔2000〕16号）规定，自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，对其投资者的经营所得，比照个体工商户的经营所得征收个人所得税。在征管上，根据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税〔2000〕91号），投资者从合伙企业取得的经营所得，由合伙企业向主管税务机关申报缴纳投资者应缴纳的个人所得税，同样适用五级超额累进税率。

2.会计师事务所和税务师事务所

由于会计师事务所和税务师事务所的组成形式一样，因此，对其所得税的规定也一样。

对于合伙制的会计师事务所和税务师事务所，与合伙制的律师事务所一样，应根据国发〔2000〕16号文件的规定，不征收企业所得税，仅对其投资者征收个人所得税，由合伙企业申报缴纳。

对于公司制的会计师事务所和税务师事务所，应根据《企业所得税法》的相关规定，缴纳企业所得税，税率为25%，并可享受小型微利企业所得税等优惠政策。同时，对于投资者从本事务所收到的分红性质的收入，根据《个人所得税法》的规定，按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税，由事务所代扣代缴。

个人所得税征管方式的差异

为加强律师事务所、会计师事务所和税务师事务所等中介机构个人所得税的管理工作，国家税务总局陆续出台了很多规定。主要有《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》（国税发〔2000〕149号）、《国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知》（国税发〔2002〕123号）、《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发〔2010〕54号 ）、《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知》（国税发〔2011〕50号）、《国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第53号）和《国家税务总局关于3项个人所得税事项取消审批实施后续管理的公告》（国家税务总局公告2016年第5号）等。

1.对投资人的个税征收管理

当前，对个体工商户的经营所得征收个人所得税，主要有核定征收和查账征收两种征收方式。但是，根据国税发〔2011〕50号文件第三条第（三）款第一项规定，重点加强规模较大的个人独资、合伙企业和个体工商户的经营所得的查账征收管理；难以实行查账征收的，依法严格实行核定征收。对律师事务所、会计师事务所、税务师事务所、资产评估和房地产估价等鉴证类中介机构，不得实行核定征收个人所得税。作为个体律师事务所、个人独资律师事务所的投资人，以及合伙律师事务所、合伙会计师事务所、合伙税务师事务所的合伙人，不得实行核定征收个人所得税，应按照2015年1月1日开始执行的《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号）实行查账征收。笔者认为，此处所指的核定征收，指的是征收方式，是事前核定。对于征管过程中发现的税收违法行为，税务机关仍然有权根据《税收征收管理法》第三十五条规定核定其应纳税额。

2.对普通从业人员的个税征收管理

对于不是作为投资人或合伙人的普通律师、会计师、税务师的应税所得，按“工资、薪金所得”“劳务报酬所得”等相应项目计算征收个人所得税。同时，根据律师行业的特殊情况，国家税务总局制定了很多有针对性的具体政策，篇幅原因，不再展开探讨。

（作者单位：济南市地税局槐荫分局）