【非货币性资产投资滞纳金争议】一个依据财税【2015】41号分期缴纳个人所得税，因...

欧凯财税

第三只眼理解：这个案例太有意思了，依据财税【2015】41号文件，非货币性资产投资，个人所得税可以在5年内分期纳税，并进行备案，分期纳税不需要计缴滞纳金。本案为何有滞纳金？因为税务机关发了一个通知书，告知其转让（减持）股权后的次月计缴税款，显然这句话被误解了，以致没有按照原来备案的分期纳税额缴纳，小编理解，就算税务机关的文字引起歧义，就算做了好事但发生了误会吧，不过纳税义务确实难改变，想抓住因税务机关的责任不应缴纳滞纳金的说词，有一点儿理由，但不足以推翻文书的绝对理解。不过这个案例大家看，分期纳税不代表是5年，也不代表一定每年都要分，即2015、2016年并没有缴税计划，而是在2017、2018、2019年分期缴纳的，这个有点借鉴意义。

卢臻、国家税务总局什邡市税务局税务行政管理(税务)二审行政判决书

发布日期：2020-08-14

四川省德阳市中级人民法院

行 政 判 决 书

（2020）川06行终43号

上诉人（原审原告）：卢臻，男，1978年10月26日生，汉族，住北京市朝阳区。

委托诉讼代理人：寇翼，北京盈科（成都）律师事务所律师。

委托诉讼代理人：张宏，北京盈科（成都）律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）：国家税务总局什邡市税务局，住所地：四川省什邡市亭江东路198号。

法定代表人：陈勇，局长。

行政机关出庭应诉负责人：范军，副局长。

委托诉讼代理人：李强，该局工作人员。

委托诉讼代理人：谭金富，四川明炬（什邡）律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）：国家税务总局什邡市税务局第一税务分局，住所地：四川省什邡市亭江东路198号。

法定代表人：唐宁，局长。

委托诉讼代理人：周学玲，四川明炬（什邡）律师事务所律师。

被上诉人（原审被告）：国家税务总局什邡市税务局第二税务分局，住所地：四川省什邡市亭江东路198号。

法定代表人：徐军，局长。

委托诉讼代理人：刘涛，四川明炬（什邡）律师事务所律师。

上诉人卢臻诉被告国家税务总局什邡市税务局（以下简称什邡市税务局）、国家税务总局什邡市税务局第一税务分局（以下简称什邡第一税务分局）、国家税务总局什邡市税务局第二税务分局（以下简称什邡第二税务分局）税务行政行为一案，不服四川省广汉市人民法院（2019）川0681行初37号行政判决，向本院提起上诉。本院受理后，依法组成合议庭审理了本案。本案现已审理终结。

一审法院查明，2015年12月新疆机械研究院股份有限公司通过发行股份的方式购买四川明日宇航工业有限责任公司（以下简称明日宇航公司）的股权，卢臻用其明日宇航公司股权取得新疆机械研究院股份有限公司股份35528542股。按照《中华人民共和国个人所得税法》和《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》等法律、法规的规定，卢臻转让持有的明日宇航公司股份行为，属于财产转让所得行为，属于应税行为。由于卢臻购买的上市公司股票有限售期，一次性缴纳上述应税行为的个人所得税有困难，于是卢臻在申报纳税时，填报了分期缴纳计划，并向被告备案。卢臻于2016年1月提交了《股权转让协议》等材料向主管税务机关什邡市地方税务局第七税务所（因机构改革，现为什邡第二税务分局）进行纳税申报，经确定卢臻应缴纳个人所得税36706805.84元，因卢臻的应税行为符合财政部、国家税务总局《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）和《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第20号），什邡第二税务分局同意卢臻分期缴纳税款，卢臻遂提交《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》备案，其内容显示：卢臻的纳税计划为在2017-2019年各年1月15日分别缴纳税款7703897.52元、10876090.62元、18126817.70元。2017年1月，因第一次纳税计划时间临近，卢臻再次提交了《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》备案，本次备案表对上次的备案表进行了变更，其变更后的分期缴纳计划为：在2017-2019年各年12月15日分别缴纳税款7703897.52元、10876090.62元、18126817.70元。什邡第二税务分局于2017年3月6日向卢臻发出了什地七税通[2017]02号《税务事项通知书》，全文如下：“卢臻先生：事由：在新疆机械研究股份有限公司发行股份及支付现金购买四川明日宇航工业有限责任公司股权事宜中，你个人转让非货币性资产的所得，应申报缴纳财产转让所得个人所得税。依据：《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2014年第67号）第二十条规定：‘具有下列情形之一的，扣缴义务人、纳税人应当依法在次月15日内向主管税务机关申报纳税：（一）受让方支付或部分支付股份转让价款的；（二）股权转让协议已签订生效的；（六）税务机关认定的其他有证据表明股权已发生转让的情形。’财政部、国家税务总局《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税﹝2015﹞41号）第二条第二款规定：‘个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。’第四条第二款规定：‘个人在分期缴纳期间转让其持有的上述全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。’《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第20号）第二条规定：‘非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关自行申报缴纳。’第十一条规定：‘纳税人在分期缴纳期间转让股权的，应与转让股权之日的次月15日内向主管税务机关申报纳税。’以及《中华人民共和国税收征收管理法》第三十一条第一款：‘纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。’《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条：‘纳税人未按照规定期限缴纳税款额，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。’通知内容：请你于转让（减持）你持有的新疆机械研究院股份有限公司股权的次月15日前向什邡市地方税务局第七税务所申报缴纳此次非货币性资产投资涉及应缴的财产转让所得个人所得税。”2019年3月卢臻转让部分股权后，向被告申报纳税，被告知须缴纳滞纳金三百万左右。2019年7月10日，卢臻在什邡市税务局第一税务分局共缴纳股权转让所得个人所得税36706805.84元，滞纳金3318113.98元。卢臻认为，什邡第二税务分局要求缴纳滞纳金无法律和事实依据，依法向什邡市税务局提起了行政复议，什邡市税务局作出什税复决字〔2019〕1号复议决定，维持了原征税决定。卢臻不服，遂提起本案行政诉讼，请求：1.请求撤销什邡市税务局做出的什税复决字［2019］1号行政复议决定书；2.请求判令被告加收滞纳金的具体行政行为违法；3.请求返还已缴纳的滞纳金3318113.98元并依法赔偿按照银行同期存款利率孳生的利息；4.本案诉讼费由被告承担。

一审法院认为，原、被告对以下事实均无异议：卢臻取得新疆机械研究院股份有限公司股权属应税行为，依法应缴纳个人所得税；卢臻一次性缴纳税款有困难，符合分期缴纳情形；对卢臻第一次分期缴纳计划、第二次分期缴纳计划无异议；对缴纳税款36706805.84元无异议。双方争议点在于被告向卢臻征收滞纳金3318113.98元有无法律和事实依据。本案是对被告向卢臻征收滞纳金3318113.98元行政行为的合法性以及复议机关复议行为的合法性进行审查。本案争议的焦点在于什邡第二税务分局于2017年3月6日向卢臻发出了什地七税通[2017]02号《税务事项通知书》该如何认定。卢臻认为：通知书是由税务机关发出的，是税务机关的执法文书，具有普遍的公信力及法律效力，税务机关向卢臻出具的“税务事项通知书”改变了卢臻的纳税计划。卢臻在未按分期缴纳计划纳税的情况下，被告未履行任何告知义务，同时被告以公文通知的形式变更了税收缴纳时间，足以让卢臻产生信赖，对于行政相对人的此种信赖利益应当给予保护，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条之规定“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。”卢臻不应承担因税务机关的责任未缴税而加收滞纳金的不利后果。被告则认为：什邡第二税务分局向卢臻寄送《税务事项通知书》的行为仅仅为一种提示性、指导性的行为，应当为行政指导行为，它只是一种建议性质的行为，并不具有强制性，不会对相对人的权利义务产生实际的影响，当然也不可能对卢臻的权利义务产生影响。对此，一审法院认为，依法纳税是公民的法定义务，本案卢臻产生应税行为，应按照其提交的分期缴纳计划的纳税期限缴纳税款，否则依法承担相应法律责任。本案什邡第二税务分局在卢臻分期缴纳计划期间向卢臻发出的《税务事项通知书》，本意是“在你五年分期纳税期间，应严格按分期计划期间缴纳税款，如果你于分期缴纳期间转让股权的，应于转让股权的次月15日内缴纳个人所得税，否则承担限期缴纳以及收取滞纳金的法律责任”，该通知的初衷在于提醒卢臻如果在5年的分期计划期间发生了股权减持行为，应该在转让股权的次月15日内缴纳个人所得税，否则可能承担缴纳滞纳金的风险。该通知被卢臻错误地理解为股权减持后再缴纳税款，将自己提交的分期计划置之脑后，最终导致滞纳金的产生。其实，被告的本意并不是让卢臻延后缴纳税金，被告也无意让卢臻延后缴纳税金，被告也无权力让卢臻延后缴纳税金，导致卢臻产生滞纳金的原因，一是卢臻对《税务事项通知书》错误理解，二是卢臻纳税法律意识不强，不了解依法纳税是每个公民应尽的法律义务，任何人违反法定义务均应承担相应法律责任。《税务事项通知书》有错漏之处，但其本身对卢臻纳税义务不产出实际影响，因为法律并未赋予主管税务机关有改变纳税期限的权力，因此，并非卢臻所述该《税务事项通知书》有改变卢臻纳税期限的效力。因此，本案卢臻还是应该按其分期计划缴纳税款，否则承担滞纳金等相关法律责任。

除此之外，卢臻还列举出被告其他错误：备案流于形式、对卢臻未实行动态管理、对卢臻的行为未作任何否定评价，使其确信《税务事项通知书》的通知内容的正确性、足以让卢臻产生信赖利益等，应根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条之规定“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。”卢臻不应承担因税务机关的责任未缴纳税而加收滞纳金的不利后果。对此被告均有抗辩，一审法院采纳被告的抗辩。一审法院认为，《中华人民共和国税收征收管理法》第三十一条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。”第三十二条规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”判断是否加收滞纳金应基于纳税人是否在法律、法规规定的期限内结清税款。卢臻诉称其属于《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条规定的不得加收滞纳金的情形。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十条规定：“税收征收管理法第五十二条所称税务机关的责任，是指税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法。”本案被告加收卢臻滞纳金的行为符合税收法律、行政法规，其执法行为未违法，故本案不存在《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条不得加收滞纳金的情形。

什邡第二税务分局机构职能为主要负责县级重点税源集中管理，风险应对和县直机关事业单位社会保险费的征收工作，与什邡第一税务分局机构职能为“主要负责税收、社会保险费和非税收入的直接征收和服务工作”相辅相成、有机统一，均是本案适格被告。本案什邡第一税务分局、什邡第二税务分局对卢臻加收滞纳金的行为证据充分、程序合法、适用法律正确，卢臻诉请“请求判令被告加收滞纳金的具体行政行为违法、请求返还已缴纳的滞纳金3318113.98元并依法赔偿卢臻按照银行同期存款利率孳生的利息”均应被驳回。什邡市税务局的行政复议行为合法，不存复议行为违法或可撤销情形，卢臻对什邡市税务局的诉讼请求依法亦不成立。

据此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条的规定，判决：驳回卢臻的诉讼请求。本案诉讼费50元，由卢臻负担。

宣判后，卢臻不服上述判决，向本院提起上诉称，1.一审法院仅片面强调上诉人应依法纳税，而回避《税务事项通知书》正文载明的内容，属于事实认定不清。2.《税务事项通知书》属于规范的税收执法文书，是纳税人依法履行纳税义务的具体依据，被上诉人出具的《税务事项通知书》是对上诉人的具体行政行为，具有公示公信效力，该通知内容改变了上诉人原纳税期限，上诉人按照通知内容申报纳税没有任何过错。3.一审法院对《税务事项通知书》载明内容作出无依据的扩大解释和认定，混淆了执法的税收法规依据和税收执法行为。被上诉人出具的《税务事项通知书》适用税收法规错误，导致上诉人没有按照原计划依法纳税，根据《中华人民共和国税收征收管理法》第五十二条和《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第八十条的规定，被上诉人征收滞纳金无事实和法律依据。故请求：1.撤销一审行政判决，并依法改判支持上诉人的一审诉讼请求；2.本案诉讼费由被上诉人承担。

被上诉人什邡市税务局二审答辩称，上诉人错误理解《税务事项通知书》内容，导致其混淆了何为应税行为，何为发生分期的原因及哪种情况下要突破原分期计划，其上诉理由和上诉请求缺乏事实依据和法律依据，依法不成立。一审法院认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法，请求驳回上诉，维持原判。

被上诉人什邡第一税务分局二审答辩称，上诉人在理解《税务事项通知书》时没有将通知书整体进行阅读理解，其抛开第一段、第二段内容，造成其理解错误，由此导致其违反自行制定的分期缴纳计划被征收滞纳金，该错误后果应由上诉人自行承担。上诉人的上诉理由和上诉请求缺乏事实依据和法律依据，依法不成立。一审法院认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法，请求驳回上诉，维持原判。

被上诉人什邡第二税务分局二审答辩称，上诉人片面理解相关规定，对《税务事项通知书》的适用范围作了缩小解释，同时断章取义的理解被上诉人向其发送的《税务事项通知书》内容。若按照上诉人的理解，只要其不转让（减持）持有的新疆机械研究院股份有限公司股权，就可以一直不用纳税，显然与法律法规的规定不符。上诉人的上诉理由和上诉请求缺乏事实依据和法律依据，依法不成立。一审法院认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法，请求驳回上诉，维持原判。

二审中，各方当事人均未提交新的证据。

本院经审理查明的案件事实与原审判决认定的事实一致，本院予以确认。

本院认为，本案争议焦点是：什邡第二税务分局向卢臻发出的《税务事项通知书》是否改变了原分期缴纳计划，被上诉人加收滞纳金的行为是否违法。对此，本院评判如下。第一，卢臻应缴纳的税款系其转让持有的明日宇航公司股权产生的，因其以非货币性资产出资参与企业增资扩股属于转让非货币性资产，即在转让过程中没有取得现金对价，按照财政部、国家税务总局《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税﹝2015﹞41号）的相关规定，如果一次性缴税困难的，可以合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案。卢臻此后也按照上述规定两次向被上诉人提交了分期缴税计划，其应该按照自行拟定的分期缴纳计划按时缴税。第二，国家税务总局《关于印发全国统一税收执法文书式样的通知》（国税发﹝2005﹞179号）附件中《税务事项通知书》使用说明载明的适用范围是，税务机关对纳税人、扣缴义务人通知有关税务事项时使用，通知书由事由、依据、通知内容三部分组成。什邡第二税务分局向卢臻发出的《税务事项通知书》第二部分依据中写明了相关法律、部门规章及规范性文件关于非货币性资产投资个人应缴税款的相关规定，即个人在分期缴税期间转让其持有的全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入优先用于缴纳尚未缴清的税款，纳税人应于转让股权之次月15日内向主管税务机关申报纳税。通过上述规定可知，卢臻一旦转让其持有的投资交易过程中取得的股权，获得了现金收入，则就不再符合分期缴纳税款的前提条件，原分期缴纳计划不再执行，此时卢臻需用现金收入提前缴纳尚未缴清的税款，否则将加收滞纳金。《税务事项通知书》第三部分通知内容也是基于上述规定向卢臻进行了提示性的告知，通知内容中并无否定卢臻之前分期缴纳计划的意思表示。虽然卢臻主张该《税务事项通知书》改变了其原分期缴纳计划，但该理解是其个人的错误判断，其并没有结合《税务事项通知书》的整体内容全面正确理解非货币性资产投资个人应缴税款的具体规定。第三，依法纳税是负有纳税义务的单位和个人应尽的法定义务，卢臻作为公司的股东和高级管理人员理应按照规定及时足额缴税，由于卢臻个人对《税务事项通知书》内容的错误认识，导致其没有按照之前分期缴纳计划按时缴纳分期税款，由此产生的滞纳金应由其自行承担。什邡第一税务分局和什邡第二税务分局在本次税收征收过程中尽到了提示告知义务，对卢臻逾期缴纳分期税款加收滞纳金的具体行政行为证据确凿、适用法律法规正确，卢臻请求确认违法的诉请缺乏事实及法律依据，本院不予支持。什邡市税务局受理卢臻的复议申请后，对其提出的行政复议事项进行了听证和审查，并依法作出复议决定，亦及时告知其复议决定内容及不服行政复议决定的救济程序，故，什邡市税务局作出的什税复决字〔2019〕1号《行政复议决定书》事实清楚，适用法律正确，程序正当，卢臻请求撤销该复议决定的理由不成立，本院不予支持。

关于返还已收滞纳金及赔偿利息问题。本院认为，根据《中华人民共和国行政诉讼法》第七十六条规定，行政赔偿应以行政行为违法或无效为前提。如前所述，被上诉人作出的加收滞纳金行为及行政复议决定并不存在违法或无效的情形，因此，上诉人卢臻要求被上诉人返还已收滞纳金及赔偿利息的上诉请求缺乏事实依据，本院不予支持。

综上，上诉人卢臻的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决认定事实清楚，适用法律正确，审判程序合法，应予维持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第一项的规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

二审案件受理费50元，由卢臻负担。

本判决为终审判决。

审判长　　罗为民

审判员　　王　剑

审判员　　陈洪斌

二〇二〇年六月二十二日

书记员　　肖　曜


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