企业合并中，被收购企业已有股权激励计划在收购方合并报表中的会计处理

欧凯财税

问题：

想请教一个会计处理是否正确以及背后的准则支持。

A公司在2019年10月1日以300万元收购了B公司,取得了60%的股份，收购日B公司可辨认净资产公允价值是300万元，商誉是300-60%*300=60万元，假设在收购日B公司的实收资本是500万元。另外，B公司在历年推出了多个股权激励计划，都是以权益结算的股份支付，基本上有2种情形：

(1) 2018年1月1日推出了一项股权激励计划：B公司给其员工授予2万份股票期权，相关员工在B公司服务满两年后，可以按每股1元的价格取得B公司2万股股票。经测算，B公司所授予的股票期权在其授予日（2018年1月1日）公允价值4万元（即每股股票期权价值2元）。A公司收购B公司后，相关股权激励继续有效，且该股权激励在购买日（2019年7月1日）公允价值为6万元。但由于股权激励尚在等待期（2020年1月1日等待期满），A公司此时收购B公司，也不会替换被购买方的股权激励计划，会计处理是否如下以及相应的准则支持是什么？

第一步，重新计量股权激励计划并调整合并对价
2019年1月1日股权激励计划在购买日公允价值为6万元，需要在购买日重新计量股份支付。
根据规定，以截至购买日已经完成的等待期作为分子(18个月)，以整个等待期2年也就是24个月作为分母计算分配比例，以该比例乘以该项股权激励在购买日的重新计量值，将该计算结果作为购买方个别报表层面的企业合并对价，即计入合并对价的金额=6×（18÷24）=4.5万元。会计处理如下：
借：长期股权投资304.5
       贷：银行存款300
              资本公积-其他资本公积4.5
在这里，有个问题想要问，就是假设我了合并对价，而被收购企业的可辨认净资产公允价值不变(因为权益结算的股份支付其实进的资本公积，不影响可辨认净资产),那么商誉是否应当相应调整？

第二步，在编制2019年12月31日的报表时，按规定计算方式将剩余部分计入合并后股权激励成本费用，也就是2019年7月1日(收购日)至2019年12月31日共6个月的费用，
B公司个别报表层面维持如下处理：
借：管理费用 1 (授予日公允价值4元*6/24)
贷：资本公积-其他资本公积 1
其在收购日前已经存在的4*18/24=3也保持不动，即在B公司的个别报表层面到12月31日，资本公积余额是4.
在编制合并报表时，就股权激励事项，A公司需要在合并报表层面作如下调整：
(1) 按公允价值重新计量股权激励成本费用：
借：管理费用0.5 (6*6/24-1=0.5)
贷：资本公积-其他资本公积0.5
(2)将计入合并对价的部分在合并财务报表中列报为少数股东权益：
借：资本公积-其他资本公积4.5(第一步会计处理确定出来的4.5)
贷：少数股东权益4.5
后续，B公司相关员工行权后，A公司在编制合并财务报表时，按照“子公司少数股东单方面增资稀释母公司持股比例”的规则要求，按照权益性交易进行处理。最终行权完成后，与该事项相关的资本公积-其他资本公积项目应调整为0

(3)假设B公司自10-12月产生的损益很小，暂不考虑少数股东损益，在2019年12月31日合并抵消的时候的会计处理，是否应该是：
也就是说合并报表层面根本不会出现因esop产生的资本公积，全部都进了少数股东权益？
借：资本公积-B公司的资本公积：4(2019年12月31日余额)
借：实收资本 500
借：商誉 60(是否应该维持不变?，相应的影响进了少数股东权益？)
贷：长期股权投资 304.5
贷：少数股东权益 259.5

(2) 2016年1月1日推出了一项股权激励计划：B公司给其员工授予2万份股票期权，相关员工在B公司服务满两年后，可以按每股1元的价格取得B公司2万股股票。经测算，B公司所授予的股票期权在其授予日（2018年1月1日）公允价值4万元（即每股股票期权价值2元）。A公司收购B公司后，由于该股权激励已经过了等待期(等待期到2018年1月1日),且因为一些原因职工一直没有行权且职工已经离职，但股份支付协议也没有约定员工离开公司外，B公司有有义务要回购，因此员工其实视为自动放弃，日后也无法行权，在这种情况下，收购日是否在A公司单体报表层面和合并层面，都无需考虑此部分股份支付？但在B公司的个别报表层面会一直存在这部分股份支付，因为对于已经过了等待期职工随时可以行权的股份支付，在个别报表层面也永远无法冲回，在合并报表层面怎么进行会计处理？是否应该计入少数股东权益？


chenyiwei：

如果该项股份支付在购买日后继续有效，届时由本企业（购买方）授予激励股份，股份支付的主要条款和条件不变，则在本企业（购买方）报表中作为一项股份支付计划进行会计处理，其授予日为购买日，等待期为原计划的剩余等待期，其应确认的费用为标的股份的购买日公允价值与授予价格之间的差额，在剩余等待期内摊销计入剩余等待期内本企业合并报表层面的管理费用和资本公积。
该事项不影响企业合并成本和购买日商誉的初始计量。