土地增值税收入和成本的评估法

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土地增值税收入和成本的评估法

来源：企业财富安全研究院 作者：企业财富安全研究院 人气：275 发布时间：2017-11-24

摘要：一、土地增值税的计征方法 根据《土地增值税暂行条例》及相关规定，土地增值税应纳税额的计算方法一般分为以下5种：对于新开发的房地产项目分为3种，清算前按照预售收入计征，清算时按照会计记账进行计征或采取核定方式计征；出售二手房时，按照标的物取得时...

一、土地增值税的计征方法

根据《土地增值税暂行条例》及相关规定，土地增值税应纳税额的计算方法一般分为以下5种：对于新开发的房地产项目分为3种，清算前——按照预售收入计征，清算时——按照会计记账进行计征或采取核定方式计征；出售二手房时，按照标的物取得时的原始发票抵扣计征或采取评估法计征。而采取评估法计征又有可能包括在新开发的房地产项目中。所以，我们要重点谈的是评估价计征法，根据《土地增值税暂行条例》第九条规定，纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：（一）隐瞒、虚报房地产成交价格的；（二）提供扣除项目金额不实的；（三）转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。

二、评估方法的适用

对于采用房地产评估价格计算土地增值税方式，税务机关和纳税人要特别注意的是——土地增值税收入与扣除项目金额采用的评估方法并不同。

《土地增值税暂行条例实施细则》第十四条规定——《土地增值税暂行条例》第九条（一）项所称的隐瞒、虚报房地产成交价格，是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为；第九条（二）项所称的提供扣除项目金额不实的，是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为；第九条（三）项所称的转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由，是指纳税人申报的转让房地产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价，纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。

根据上述规定，对于土地增值税收入来说，隐瞒、虚报房地产成交价格，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。所以对于确认土地增值税收入来说，参照同类房地产的市场交易价格是关键词。转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。

而对于土地增值税扣除项目金额不实的，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估。税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。

可见，按照房地产评估价格计算征收土地增值税时评估房地产转让收入采用的是市场比较法评估的房地产交易价格！而评估扣除项目金额采用的是重置成本法评估的房屋成本，两种方法在评估原理上有着本质的区别，这一点在实际工作中特别容易被忽视，因为工作人员都习惯称之为评估法。

举例如下：

A企业转让一幢2010年建造的厂房，当时造价200万元，无偿取得土地使用权。如果按现行市场价的材料、人工费计算，建造同样的房子需700万元，该房子为8成新。该企业已按650万元出售价格向税务机关申报土地增值税。但税务机关参照同类房地产的市场交易价格进行评估该企业转让房地产的评估价格应为900万元。其他因素暂不考虑。则：（1）房地产转让收入为按市场交易价格进行评估的价格900万元；（2）扣除项目为按重置成本法评估的价格=650×80%=560（万元）；（3）增值额=900－560=340（万元）；（4）增值率=340÷560×100%=60.71%；（5）应纳税额=340×40%－560×5%=108（万元）。

上述例子中，收入是按照市场法进行的评估，而扣除是按照重置成本法进行的评估，所以从计算上看并不复杂，但在实际工作中，对于中介机构提供的评估报告，税务机关和企业是否能准确划分其中的评估方法和金额就是一个看似简单却容易被忽视的问题，因为大部分评估报告中，或者应企业要求，故意混淆、模糊报告用词，或者采取降低收入、提高成本的方法逃避缴纳税款，这就需要税务机关不仅要对一份报告进行研究，也要同时对比其他相关企业的评估报告，同时还要实地核查房产交割时期的市场行情，从而做到心里有数；而对于企业来说，也要将上述情况搞清楚，从而合理纳税，避免增加企业成本。

三、评估中应注意的细节

一是《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定——旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。这一条就明确了税务机关的两个责任，一是要审核出具评估报告的机构资质；二是要对评估的结果进行确认。

二是《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]048号）第十条规定——转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。也就是说旧房及建筑物的评估价格中不包含取得土地使用权所支付的地价款。

所以，在计算旧房转让土地增值税时，不仅要注意旧房及建筑物的评估价格须经当地税务机关确认，而且要注意取得土地使用权所支付的地价款是单独列支的项目，并不包括在评估价格当中，这一点的意义就在于土地的市场增值在成本中并未被考虑，而在于用市场法对收入进行评估时，土地的增值理所当然的被考虑进去，这一调增、调减，意味着收入的增加和扣除的减少，也就意味着土地增值税应纳税额的增多。

三是评估费用的扣除，财税字[1995]048号文件第十二条规定——纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。对《土地增值税暂行条例》第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。

四是注意其他税金的扣除，财税字[1995]048号文件第十一条规定，对于个人购入房地产再转让的，其在购入时已缴纳的契税，在旧房及建筑物的评估价中已包括了此项因素，在计征土地增值税时，不另作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。对于流转税及附加，纳税人出现《土地增值税暂行条例》第九条规定的“隐瞒、虚报房地产成交价格的”或“转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的”两种情形而按照房地产评估价格计算征收土地增值税时，扣除项目中的与转让房地产有关的流转税及附加要按上述评估方法确定的市场价格计算，这里为什么要说流转税，因为“营改增”前后是有区分的，2016年4月30日前为营业税，可以扣除，之后为增值税，是价外税，不可以作为扣除税金进行扣除，而它所产生的附加税金，则可以扣除。此外，需要注意的一点是，转让旧房时，依照《印花税暂行条例》规定——纳税人应在合同签订时按合同所载金额计税贴花。同时，《国家税务局关于印花税若干具体问题的规定》（国税地字[1988]025号）明确：依照印花税暂行条例规定，纳税人应在合同签订时按合同所载金额计税贴花。因此，对已履行并贴花的合同，发现实际结算金额与合同所载金额不一致的，一般不再补贴印花税票。所以，印花税应按双方签订的产权转移书据所载金额计税。

举例如下：

延用上述A企业的例子，该企业已按650万元出售价格向税务机关申报土地增值税。但税务机关参照同类房地产的市场交易价格进行评估该企业转让房地产的评估价格应为900万元。则营业税的计税依据应为900万元，相应的营业税及附加扣除也会增加（实际营业税及附加也按照评估后的收入进行补缴），而印花税则只需要按照650万元的合同价格进行申报！增值税的例子就不再列举，只需要相应增加附加扣除即可。

四、结语

随着人们法治意识的日益加强，无论是税务人员还是企业会计都会加强自身业务学习，不断考取相应的等级证书和资质，但很多经验和问题都是在实际工作中不断发现和总结出来的，进一步可以说是用错误堆积换来的，考试中很少会出现这么多琐碎和细小的问题，所以这就要求税务和会计人员要时刻保持学习状态，考取相应证书和资质只是其中的一个过程，要想探索更多有趣的税会知识，更需要我们不断的努力工作和不间断的学习，发现问题、解决问题，从而规避执法风险、提高企业效益。


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