陈亦蔚老师答疑0001期 -chenyiwei

欧凯财税

1、过渡期损益归属会计处理

【问】发行股份购买资产协议约定过渡期产生盈利由上市公司享有。该利润在合并报表及母公司单体报表怎么反映？

【答】该约定表明上市公司用同样的对价款取得了更多的被合并方净资产，在个别报表层面调整资本公积；在合并报表层面纳入合并利润表，相应地调整合并报表中的留存收益。

2、多期审计重要性水平确定

【问】两年一期审计，第一期扣非后未审利润总额几十万（费用支出太大），第二期和第三期扣非后各有将近超过1000万。每年收入2亿左右，毛利30%。第一期如果按照扣非利润，则明显微小错报只有1000

这种情况下，各期的重要性水平如何确定。按照统一标准税前利润扣非还是收入。多期审计重要性水平的计算基础标准是否要求一致。能否某一年用收入，其他用利润计算。

【答】多期审计（如IPO申报报表审计）的重要性水平确定原则还是各期分别确定，每一期的重要性水平的计算基础和结果可以不同。

3、进口押汇现金流量表编制

【问】1.进口押汇在借入时账面没有实际的现金流入，

借：银行存款-押汇保证金3

贷：银行存款3

借：预付10，

贷：短期借款10

此时货物已经到了港口，而且是这笔押汇就对应这笔进口，那如何在现金流量表中体现？

2.还押汇时：

借：短期借款10

贷：银行10，

编制现金流量表时可否将偿付到期押汇借款作为偿付借款支付的现金，同时在”取得借款所收到的现金“和”采购商品支付的现金“两个项目上同时加上无现金流入押汇借款对应的金额，也就是虚拟一笔现金流？

【答】这种情况，由于没有通过本企业银行账户的现金流量实际发生，所以现金流量表正表中不反映借款的取得，由此导致与资产负债表之间勾稽关系的差异，应在附注中予以说明。

4、合同资产定义

【问】合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。如企业向客户销售两项可明确区分的商品，企业因已交付其中一项商品而有权收取款项，但收取该款项还取决于企业交付另一项商品的，企业应当将该收款权利作为合同资产。“

以上为合同资产定义。第一，定义中”有权收取对价的权利“，我理解为确认收入的依据，同时确认债权。其次，上述债券是确认为”应收款项"还是“合同资产”，则需要看该“收取对价的权利”是只“取决于时间流逝”还是取决于“其他因素”。

上述理解是否准确。同时，对于第二点，收取对价的权利如果尚取决于“时间流逝之外的其他因素”，是否说明该权利是存在瑕疵的，我们应该首先考虑收入的确认是否准确其次再考虑债权的类别？

【答】合同资产本质上也是一种债权，这从合同资产的减值适用金融工具准则的三阶段减值计量模型就可以看出。

但是，合同资产的收款权利取决于时间流逝之外的其他因素，并不表明该权利一定有瑕疵。如果该“其他因素”的发生与否可以由本企业控制（如在后续履约过程中不出现瑕疵），或者虽然不属于本企业可控制范围，但导致该因素无法实现的可能性极低，则并不影响收入的确认。

5、共享模式会计处理

【问】A公司为加速业务扩张，与个人签订协议：只要个人购买公司5万元的产品，并为公司销售20张会员卡(价值20万)，即可成为A公司股东，享有1%的分红权。此种模式下，会计处理：第一步5万元按销售商品处理，待达到条件后，视同A公司无偿转让1%股权给个人。此种处理是否合理？

如果协议是5万元入股，占股1%，并赠送价值5万元的商品，股权分红权利激活条件也是销售20张会员卡后。此种条件下，第一步：按入股会计处理第二步赠送商品视同销售进行处理此时只是名义股东，待条件达到后，享受分红权。

两种模式A公司缴纳税费一样，不同的是第一种转让给个人股东，需缴纳个人所得税，第二种是否不需要缴纳个人所得税？

【答】首先，建议考虑这样业务模式的合规性（如是否涉嫌传销等）。

其次，如果不考虑该业务模式的合规性问题，仅从会计处理而言，实际上这是“销售商品+募集资金入股”的一项组合，入股的金额即为销售20张会员卡的佣金。

另外，对此类股东的权利范围也要注意，是仅仅享有分红权还是可享有完整的股东权利？该股权能否转让？这些问题也会影响到会计处理。

6、处置子公司部分股权的商誉问题

【问】母公司部分处置子公司股权、在不丧失控制权的情况下，在合并口径是否需要按比例结转商誉？

《财政部关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函》（财会便[2009]14号）答复证监会会计部：“母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入所有者权益。”

《企业会计准则第33号——合并财务报表》（财会[2014]10号）第四十九条规定：“母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中，处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）”。

财政部的这些文件均没有提到要按比例结转。但我理解：在子公司商誉一定的情况下，对子公司持股比例不同则享有的商誉也是不同的，在商誉的初始确认时也是按比例的。所以，我倾向的观点是，在不丧失子公司控制权的情况下部分处置子公司股权，应按比例结转商誉。

【答】不减少合并报表层面的商誉。商誉作为一项资产，应注意保持其完整性。

【追问】A公司非同一控制下合并B公司，然后B公司还有子公司，合并后B公司处置了其中一家子公司的少数股权，但因合并时公允价值和账面价值不一致，在B公司自身的合并上确认冲减的资本公积是80万多，但在A公司层面按照公允口径需要冲减资本公积70万，那在A公司层面，这个新的-10万的差异，一方调整了资本公积，另一方应该影响的是合并报表的哪个科目呢？

【答】少数股东权益。

因为B自身合并报表和A合并报表中对该子公司的少数股权的计量基础不同。

【追问】这样的话，个别报表的长期股权投资因转让而减少了，该减少包括对应的合并报表商誉部分。则在编制合并报表时，要恢复该商誉部分。

【答】是，确保合并报表层面的商誉金额不因此次股权变动而发生变化。

【追问】我理解现行准则是这个意思，但我有不同看法。举例如下：

假设1，非同一控制合并取得一子公司80%股权，确认了80万元商誉。一年后转让了该子公司20%股权，按现行准则，虽然持有该子公司股权变为60%。但80万元商誉不变。

假设2，还是非同一控制合并取得同一子公司，但初始取得就是60%股权，则仅应确认60万元商誉。

假设1和假设2都是非同一控制下合并，最终结果都是持有同一子公司60%股权，但最终结果的商誉不同。

上述是从结果看。从经济活动本身看，假设1情况下，合并后转让20%股权的价格，一定是包含相对应的商誉（子公司公允价值大于可辨认净资产公允价值）部分。所以，转让股权不按比例转销商誉，会造成商誉与转让对价重复。

当然，可以认为，如商誉不增值，虽然部分转让不转销，但会通过减值来减少。但如果商誉增值了，达到部分转让且不转销也不存在减值的程度，这种情况下就不能计提商誉减值，相当于确认了商誉增值。我认为确认商誉增值，不符合商誉的计量属性。

【答】这个问题的根源是现行准则对商誉计量的“部分商誉法”（母公司理论下的产物）与实体理论冲突造成，但如果不改变商誉的计量模型，则没有很好的解决办法。

7、研发支出变为生产成本

【问】我公司为一家医药研发企业，本来在进行一个研发项目，但是这个研发项目7月份和一家公司签了合同，变成为别的公司进行研发服务了，最后项目的成果归那家公司所有，不归我公司所有。

那我7月份以前的费用化的研发支出和是不是要转为生产成本，那以前年度该项目已经费用化的研发支出就算了？就让它费用化？本年度与该项目有关的费用全部都要变成生产成本？

【答】前期已经费用化的研发支出不需进行调整，继续在“研发费用”项目中列报。自新的合同生效之日起再发生的研发支出归入生产成本。

8、金融资产转移准则

【问】举例：如果甲公司将10亿应收账款证券化，设置了5%的次级权益，由甲全部持有。甲收到应收款立即转给SPV。如果不考虑其他复杂情况，按准则第四条，不应终止确认应收账款；如果按第十三条，似乎可以终止确认一部分应收账款。不知道应该怎样理解？

1、第四条金融资产的一部分满足下列条件之一的，企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产部分，除此之外，企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产整体：

（一）该金融资产部分仅包括金融资产所产生的特定可辨认现金流量。如企业就某债务工具与转入方签订一项利息剥离合同，合同规定转入方有权获得该债务工具利息现金流量，但无权获得该债务工具本金现金流量，终止确认的规定适用于该债务工具的利息现金流量。

（二）该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的全部现金流量完全成比例的现金流量部分。如企业就某债务工具与转入方签订转让合同，合同规定转入方拥有获得该债务工具全部现金流量一定比例的权利，终止确认的规定适用于该债务工具全部现金流量一定比例的部分。

（三）该金融资产部分仅包括与该金融资产所产生的特定可辨认现金流量完全成比例的现金流量部分。如企业就某债务工具与转入方签订转让合同，合同规定转入方拥有获得该债务工具利息现金流量一定比例的权利，终止确认的规定适用于该债务工具利息现金流量一定比例的部分。

2、第十三条（三）企业应当按照其继续涉入被转移金融资产的程度继续确认被转移金融资产的常见情形有：

（1）企业转移金融资产，并采用保留次级权益或提供信用担保等方式进行信用增级，企业只转移了被转移金融资产所有权上的部分（非几乎所有）风险和报酬，且保留了对被转移金融资产的控制。

（2）企业转移金融资产，并附有既非重大价内也非重大价外的看涨期权或看跌期权，导致企业既没有转移也没有保留所有权上几乎所有风险和报酬，且保留了对被转移金融资产的控制。

【答】首先，应明确讨论的会计主体范围。此类情况下一般应在合并报表层面讨论，而该SPV是需要被纳入合并报表范围的。

如果被转移的应收账款预计最终损失率低于5%，则表明事实上并未转移信用风险给该SPV的优先级投资人，所以不能终止确认该应收款项。

另外要注意：应收款项终止确认必须严格按照该准则规定的流程图顺序，一步一步走，否则如果只看其中一条准则的片面条文，很容易得出错误结论。

9、确认收入还是考虑时间价值摊销

【问】农光互补的光伏企业A和B公司签订合同在光伏区种植蔬菜，合作期限10年，A公司一次性支付B公司70万，由B公司负责种植，蔬菜的经营管理销售均由B公司负责，以后每年B公司向A公司支付7万的销售蔬菜款（销售超过7万B公司享有，不足7万B公司负责补足），

其中前三年的销售款21万在第三年年末支付，以后的7年销售款每年末支付。注：土地性质是农业用地，A公司为了合规使用土地和B公司合作。

这种业务该如何处理。是做其他业务收入成本？还是按照A公司贷款的利率考虑折现摊销，或者其他。

【答】从你说的情况看，日后B每年支付A的固定款项的折现值是不足以弥补目前A一次性支付给B的款项的。建议：

（1）将日后应收B的款项按折现值确认为长期应收款；

（2）按现在一次性支付给B的款项贷记银行存款；

（3）两者差额作为合法使用土地的必要支出，计入项目成本，在项目土地使用权年限（或主要固定资产的使用寿命）内折旧摊销。

本案例中蔬菜销售的业绩与A完全无关，所以A不确认这方面的收入和成本。

10、研发支出的中间产品

【问】我家为一家药品生产企业，研发过程中，先会领用原材料，然后制作中间产品，但是制作了这些中间产品到期末的时候还没确定是哪个研发项目要领用。

那这个中间产品能算作存货吗？但感觉又不太符合存货的定义。那计入研发的话，又要怎么核算，不知道应该计入哪个项目。

【答】如果这些中间体只能用于研发项目，不能用于商业生产，且这些可能用到该中间体的研发项目目前都尚未进入资本化阶段，则这些中间体的生产成本应直接费用化处理（可计入研发支出）。

11、购买影视版权

【问】问下购买10%影视版权支付的版权费是计入存货进行减值测试还是计入无形资产进行摊销？

【答】如果只有10%版权，则很可能只有收益权，不负责具体的制作和发行工作？

如果是，则作为财务投资人，将投资款计入可供出售金融资产，后续收到分配款项时首先冲减投资成本，将投资成本冲减为零后继续收到的分配款项确认为投资收益。期末对尚未收回的成本进行减值测试和必要时计提减值准备。

12、销售退货

【问】A公司两年前销售一批货物给B公司，当时确认收入结转成本都正常处理。后来B公司一直不付款，最后双方同意退货，A公司又把货物卖给C公司。请问会计处理直接转了应收款明细即借应收-C贷应收-B这样可以吗？

是B客户对方付款能力有问题，产品质量等没有问题，销售的价格和退货金额一致。

【答】理论上应作为按原售价购入存货处理，即一项新的采购业务。实际操作中也可以看作以货物抵债。

13、应收股利的计税基础

【问】资产的计税基础是指未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。

这句活对于固定资产、无形资产好理解，因为固定资产、无形资产未来期间要折旧摊销，该部分折旧摊销可以税前扣除。

但是对于应收账款应收股利，如何理解未来期间可以税前扣除呢？他们都是资产，是会带来经济利益流入的，怎么回事未来税前扣除呢？

对于应收账款应收股利的计税基础的理解。

【答】1、如果以后发生坏账损失，可税前扣除的损失金额；

2、如果正常收回，转为银行存款，银行存款又可以转为其他形态的资产，这些资产将来可税前扣除的金额也会成为应收项目的计税基础。

14、已计提减值准备的在建工程转固

【问】如果在建工程原值1000万元，已计提在建工程减值准备100万元，并已确认15万元递延所得税资产。

如果在建工程转固是按1000万元转固，还是1000-100=900万元转固，并对应15万元递延所得税资产如何处理？

【答】仍按成本1000万元转固，原在建工程减值准备100万元转为固定资产减值准备。转固环节，递延所得税资产不动。

15、收入确认方式

【问】1、企业一般当月发货，次月与客户对账，并根据对账单确认收入。

2、与客户的合同主要为两种，大致描述如下：

（1）甲乙双方一致同意该收货确认手续仅表示甲方收到相应之货物，并不表示对产品验收的任何确认或者默认。收货确认以甲方入库单开出为准；

（2）自产品送达甲方且验收及格之日起，乙方的交付义务正式完成。

1、对于上述合同类型（2）比较好判断，应以验收单确认收入；2、对于类型（1），由于客户普遍比较强势，企业不可能取得对方入库单，是否应以对账作为甲方入库的意思表示，即以对账单确认收入；3、如果类型（1）以对账单、类型（2）以验收单确认收入，是否代表企业可以采用两种收入确认方法？4、由于企业发货后基本无退货，是否可以均以验收单确认收入？

【答】对于类型（1），如果对账单上注明了客户验收入库的时间，可以以该时间作为确认收入的时间。如果在资产负债表日后取得对账单的，按资产负债表日后调整事项处理。

如果对账单上未注明客户验收入库时间，或者无法证实其准确性的，以取得对账单的月份作为收入确认时间。