房地产开发企业按出包工程合同计提的10%到底如何调整？

欧凯财税

房地产开发企业按出包工程合同计提的10%到底如何调整？

问题起因：

国税发【2009】31号中的预提费用税前扣除的问题，如何执行与操作，江湖中各有代表性的处理意见：

第三十二条除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。

（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。

（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。

（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。

第三十四条企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。

对于第三十二条中的（一）中的内容，笔者最近看了较为权威的专家写的书（很多专家的书根本就没聊这个事，写书得有想法，有面对问题的深入探讨，不一定解决，但至少要关注），也与同事，房地产的伙伴进行过交流，感觉真是比较的乱乎，笔者作一记录，方便大家有所理解。

疑惑的问题点：

1.“未最终办理结算”为前提条件，即有的地方或专家（如某省税务局人士的文章对此坚持的观点，及小编湖北伙伴的意见），如果办理了竣工决算了，对不起，一律停止计提，没有发票的话，就88，一分钱也不让计提作为计税成本，这个理解，小编倒也赞同，可以这么理解，但是有的时候，建筑企业确实质保金押着，连增值税都给了面子，所得税也要给个面子吧，不然就只是要求对方先开具发票了。

国家税务总局公告2016年第69号

四、纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。

2.计提的时间，是在完工年度，此时有销售时，即可以进行计算扣除。

3.会计成本与计税成本，是两个不同的视角，在这个角度下，完成纳税调整，这个调整是基于已销售产品来讲的，而不是对于存货的房屋来用的，这个不存在争议。

4.若计提之后，在之后年度取得发票之时，要不要追溯之前年度重新申报，理论认为依据28号公告，需要追溯调整，但最多五年，难道过了五年就卡死了这个了吗？

下面小编举个例子来说明一下这个问题（若只存在出包工程计提）：

某房开企业2018年度达到完工年度，履行了相应的申报附送资料，2018年度会计成本统计为10000万元，出包工程为6000万元，其中有1000万元出包工程未结算时未取得发票，2018年销售了一半收入为7000万元，2019年销售了一半收入为7000万元，同时2019年取又取得了500万元的发票。

分析：2018年销售收入7000万元，会计成本5000万元，2019年与2018年相同。

出包工程中有1000万元未取得发票，出包工程为6000万元可法定计提10%预提扣除600万元。

（1）2018年度汇算清缴

由于是销售了一半，收入7000万元，计税成本5000-1000/2+600/2=5000-500+300=4800万元，此为计税成本。

7000-5000=2000万元，为利润（此处需要另外考虑预售结转的预计毛利问题，简化起见未纳入这个调整）

汇算清缴时纳税调增200万元，即7000-4800=2200万元。

第一年相安无事，大家过得挺开心的。

（2）2019年度汇算清缴

2019年取得了（2019年6月1日后取得的）500万元的发票，还有500万元未取得！

此时问题来了：

2.1 有小哥哥认为，500万元取得了要追溯调整2018年度的计提，理由是28号公告的伟大旗帜。于是2018年度进行重新申报退税，计税成本是5000-500/2+500/2=5000万元，因为依规定可预计600万元，但只有500万元未取得发票，所以就小原则应是按500进行预提。

2018年度重新申报退200*25%=50万元的企业所得税。

2019年度反正也是在预提范围之内，7000-5000=2000万元计为所得。

2.2 有的哥哥说，不对，现实当中没有规定要退税，就是要退，也是没事找抽型，所以应是2019年度倒挤型。

2019年度收入为7000万元，销售了100%的存货，那么计税成本就是满足全扣了，因为此时只有500万元的发票未取得，可以计提600万元的范围内，可以全额扣。

全额计税成本是10000元，2018年扣了4800万元，2019年扣5200万元，此时挤到2019年度扣了，也是开心的事。所得为7000-5200=1800万元。

2.3 对于有竣工结算情形的，若是2019年竣工结算了，对不起，不认10%计提费用了，此时还有500万元的发票未取得，一分不认了。比如有的伙伴认为，第一年允许计提，第二年不允许全部不认，给你一年时间你都结算不完，小小的活该一下。

此时计税成本是9500万元，扣2018年扣的4800万元，还余4700万元，这个在2019年度扣，7000-4700=2300万元为所得，相当于旧账也是算完了。

如果2020年继续取得了500万元的发票，是不是可以追溯之前的退税，理论上5年可以的，看造化了。

企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。

这个规定似乎也说明：一是依取得发票所在年度计入计税成本，此时没有收入了，还扣个啥，二是追溯，就是想办法各显本领了。这句话简直就是一个神句。

仅为探讨，记录一下，供大神参照。



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