【中国税务报】竞配建保障房，是否视同销售需思量

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竞配建保障房，是否视同销售需思量

本报记者 崔荣春 通讯员 陈文裕 吕丽

“房子是用来住的、不是用来炒的。”党的十九大报告用这句话再次强调了房子的定位，给很多人留下了深刻印象。党的十九大报告还提出，要加快建立多主体供给、多渠道保障、租购并举的住房制度，让全体人民住有所居。在实践中，“限地价、竞配建”土地拍卖模式因受到市场的青睐“走红”，成为保障性住房供给新模式。目前，竞配建保障房是否视同销售，房地产企业十分关注。

配建房无偿移交牵出视同销售

日前，在“限地价、竞配建”竞拍方式下，福建兆和房地产有限公司（以下简称兆和公司）从碧桂园、泰禾、融侨、联发等11家房地产公司角逐中，竞得编号2017P05这一地块。那么，兆和公司配建的社会保障房无偿移交是否视同销售计征增值税？

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称36号文件）规定，单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，视同销售无形资产或者不动产，用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。对此，漳州夏商房地产有限公司财务部经理吴泽林认为，配建房应该还原其土地价款的属性，无偿移送不宜认定为视同销售。“否则有失公允。”吴泽林说。

在吴泽林看来，基于当前“限地价、竞配建”背景，公司出资建设并无偿给政府配送居住用房，某种程度上缓解了保障性商品房建设压力，是用于公益事业或者以社会公众为对象，在整个配建房建设和移交过程中，公司并未获得任何收益，将其归集到视同销售的范畴，不尽合理。但有专家认为，无偿移交社会保障房是当初拿地时的约定，实质上不能说是“无偿”，应视同销售处理。

伴随着视同销售的讨论，还有一个问题被广泛提及：如果配建的社会保障房视同销售，应以什么价格计征增值税？

36号文件规定，纳税人发生视同销售行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：1.按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。2.按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。3.按照组成计税价格确定。组成计税价格＝成本×（1+成本利润率），成本利润率由国家税务总局确定。

新城房地产集团（福建）有限公司计财部副经理陈志怀认为，虽然配建房的建安成本价格明显低于同期一般同类商品房价格，但由于配建房涉及公共利益和政府合法权益，这种情况类似于政府安居房项目建设。安居房价格远低于同类非安居房价格，但按照相关规定不被认定为价格不公允、不具有合理商业目的。因此，他建议税务机关参考安居房这类特定的销售对象，即使要将配建房归集到视同销售的范畴，也应以配建房的建安成本确定销售额。

吴泽林赞同上述观点。他认为，移交行为不是转让行为，不能因为按建安成本开票，就判定其属于价格明显偏低且不具有合理商业目的。房地产开发商与政府不构成关联关系，按照合理的建安成本价格移交配建房，具有正当理由。

对此，房地产税收专业人士樊剑英表示，考虑到竞得人配建的社会保障房须无偿移交给当地政府，在整个过程中竞得人并未获取利益，按商品房价格核定社会保障房销售额不尽合理，建议能够以配建社会保障房的工程成本加利润的方式予以核定。在上述案例中，假设成本利润率为10%，组成计税价格为3000×（1+10%）＝3300万元（不含税收入）。

漳州市国税局副局长陈汉堤表示，配建房建设完工后移交给政府指定的第三方，接收方如何处置尚不明确，暂时无法判定其是不是适用“用于公益事业或者以社会公众为对象”的例外。另外，如果税务处理上不作销售，或视同销售，或定价过低，将增加接收方后期处置的税收负担。

是否视同销售影响销售额计算

兆和公司竞得的编号2017P05这一地块，规划地上建筑面积不得超过12.592万平方米（不包括地下车位建筑面积），按成交价13.7亿元计算，楼面地价约10880元/平方米。若扣除无偿配送的社会保障房建筑面积3.7万平方米，假设每平方米建安成本为3000元（不含税），则可售建筑面积的楼面地价约为16655元/平方米，楼面地价增加了5775元/平方米，增幅达53.08%。配建房要求无偿移交，也就是不可售，竞得人还要承担配建房的全部开发建设成本。那么问题来了：在无偿移交配建房视同销售的大前提下，这多出的5775元/平方米配建房成本，在计算应税销售额时，是否允许从全部价款和价外费用中扣除？

《国家税务总局关于发布〈房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。在计算销售额时，从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。

兆和地产直接支付的土地价款是13.7亿元，取得的财政票据上注明的土地价款也是13.7亿元，允许从全部价款和价外费用中扣除的土地价款只能是13.7亿元。也就是说，这多出的5775元/平方米配建房成本，在计算应税销售额时，不允许从全部价款和价外费用中扣除。值得注意的是，2017P05地块的拍卖出让须知中有这样一个条款：“配建面积不视为缴交实物地价，出让人不开具任何形式的地价发票”。有专家认为，这一条款可进一步印证上述观点。

兆和地产财务部高级财务主管谢志辉直言，表面上看，土地溢价不高，但是竞配建增加了房地产企业的开发建设成本，压缩了利润空间。粗略估算一下，这多出的5775元/平方米配建房成本，如果在计算应税销售额时不允许从全部价款和价外费用中扣除，那么整个项目开发建设的增值税负担，至少要比公司原成本测算多出5000万元。对此，漳州市国税局副局长陈汉堤表示：“企业担心的税负增加问题，我们将积极向上级税务机关反映。”

视同销售情况下能否享受优惠

同样的，在配建房无偿移交给政府视同销售的前提下，房地产企业如何计算缴纳企业所得税？是否视同公共配套设施不作为“收入”的税务处理、享受企业所得税优惠？采访中，这些问题也是房地产企业关心的问题。

《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号，以下简称31号文件）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。

同时，《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。无偿移交给政府指定单位的配建房，属于其他改变资产所有权属的用途，应按规定视同销售确定收入。房地产税收专业人士樊剑英表示，在视同销售的情形下，配建社会保障房销售额应按商品房市场售价乘以社会保障房建筑面积，同时增加对应的土地价款。

兆和地产财务部高级财务主管谢志辉建议，一旦视同销售行为确立，相关公司应争取政府支持，将根源于换入土地使用权的配建房视为大市政配套或公共配套设施，比照31号文件第十七条和第二十七条的规定，享受企业所得税税收优惠。

31号文件第十七条规定，企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆和幼儿园等配套设施，如果属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定处理。如果所列举的配套设施属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品处理。

同时，31号文件第二十七条规定，包括在开发产品计税成本支出中的公共配套设施费，指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。也就是说，如果房地产开发商无偿地为政府提供的配建房可视为大市政配套或公共配套设施，可以依据上述规定在开发产品计税成本中支出。

土地增值税计税成本如何确定

无偿移交配建房，还涉及土地增值税问题。根据我国税法规定，计算土地增值税的公式为：应纳土地增值税＝增值额×税率。增值额为纳税人转让房地产所取得的收入减除扣除项目金额后的余额，扣除项目包括：取得土地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。那么，无偿移交配建房的土地增值税如何计算？收入和增值额怎样确定？

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）对于“非直接销售和自用房地产的收入确定”作出规定，即房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

对此，房地产税收专业人士樊剑英认为，计算土地增值税时，配建的社会保障房销售收入计算与企业所得税相同，并同时增加对应的土地价款扣除。兆和地产财务部高级财务主管谢志辉说，由于配建房是无偿移交给政府指定单位，公司出资且未能取得转让房地产收入，根据《土地增值税暂行条例实施细则》相关规定，公司无偿移交配建房不应当视为转让房地产收入，配建房的建安成本应归集为取得土地使用权所支付的金额中的按国家统一规定缴纳的有关费用，按有关规定扣除。

漳州夏商房地产有限公司财务部经理吴泽林认为，配建房的建安成本应放入主体工程的“土地征用及拆迁补偿费――大市政配套”项目较为妥当，因为这笔支出根源于企业换入土地使用权。

还有一些房地产企业财务总监则建议，将配建房建安成本放入“公共配套设施费”。这部分人认为，根据国税发〔2006〕187号文件关于“土地增值税的扣除项目”的规定，建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。配建房属于主体工程的“公共配套设施”，完全符合上述规定。


什么是“竞配建”？

限地价、竞配建，就是政府先限定地块的合理最高上限地价，开发商报价达到这个价格后，不再接受更高的报价，改为现场投报配建公租房面积，谁投报的面积大，谁就最终以最高限定地价拿到土地使用权。这种新模式完善了商品房住宅用地“招拍挂”出让方式，改变了过去“价高者得”的房地产用地拍卖方式。

2011年，全国首宗“限地价，竞配建（保障房）”地块花落广州，由于当时仅有两家房企参与竞拍，市场一度将其视为“短命”政策。此后，国土资源部下发了《关于做好2012年房地产用地管理和调控重点工作的通知》，要求继续坚持和完善招拍挂制度，积极探索“限房价、竞地价”“限房价、限套型、竞地价、竞配建”等有效的公开出让方式。