【中国税务报】源泉扣缴有新规 交易风险需关注

欧凯财税

源泉扣缴有新规 交易风险需关注

陈琳 张颖 丁奕菁

近日发布的《国家税务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第37号，以下简称37号公告），将在非居民企业履行中国纳税义务、扣缴义务人履行扣缴义务等方面带来重大变化，其影响可能涉及跨境交易的方方面面，跨境交易双方应特别予以关注。

扣缴义务发生时间有变化

企业所得税法规定，扣缴义务发生于“支付或者到期应支付时”。《国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第24号，以下称24号公告）进一步明确，如果未按照合同约定日期支付所得款项，但已计入企业当期成本、费用（或者计入资产原价并已摊入成本、费用），并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的，应以企业所得税年度纳税申报的时点作为扣缴义务发生时间。37号公告延续了24号公告的上述规定。

对股息、红利所得的扣缴时间，24号公告规定，扣缴义务于作出利润分配决定的当天（如果支付在前则在支付日）发生。由于股息、红利不存在“到期应支付”的情况，这一条款曾引起业界的广泛探讨。可喜的是，37号公告废止了这一条款，将股息、红利的扣缴义务发生时间重新定义为“实际支付之日”。这一变更将有助于减轻扣缴义务人的合规负担，也为纳税人和扣缴义务人享受协定待遇、准备备案资料预留了充分时间。

与股息类似的还有股权转让所得。37号公告允许同一项转让财产所得采用分期付款交易方式的可分期纳税，且分期款项可先视为收回投资，待成本全部收回后，再计算所得并扣缴税款。这将给诸多分期付款的股权交易带来重大利好。

税款计算有调整

财产转让所得的税款计算涉及收入全额、财产净值，较为复杂。对此，37号公告在《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税函〔2009〕698号，以下简称698号文件）的基础上作出进一步明确。

37号公告重申，企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益；合同约定由扣缴义务人实际承担应纳税款的，应将不含税所得换算为含税所得。

37号公告细化了外币所得相关税款的汇率换算规定。37号公告规定，外币所得应当折合为人民币，并明确了三种情形下汇率换算的时点。实际操作中，扣缴义务人需要合理规划扣缴税款的时间，积极与税务机关沟通，以符合规定。

37号公告还修订了非居民企业股权转让所得的外币折算规则。698号文件曾规定以首次投资时的币种计算股权转让价和股权成本，这可能会导致多次复杂的汇率换算。37号公告规定将外币收入和成本统一折算为人民币计算财产转让所得，汇率换算方法与前述外币所得汇率换算规定一致。该变化将对非居民企业的股权转让所得计算产生重大影响。

自行申报期限放宽

《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》（国税发〔2009〕3号，以下简称3号文件）规定，扣缴义务人未依法履行扣缴义务时，非居民企业应于“扣缴义务人支付或者到期应支付之日起7日内”到所得发生地主管税务机关申报纳税。实际操作中，7日期限过于仓促，对于不熟悉中国情况的非居民企业来说，要在短时间内自行联系主管税务机关、准备申报材料并完成缴税入库，难度可想而知。

37号公告取消了7日期限，新规定将减轻非居民纳税人的合规负担，将受到非居民企业的欢迎。

征管程序得到简化

37号公告取消了3号文件合同备案以及税款清算的规定，总体上简化了扣缴税款的流程。

对于非居民企业取得同一项所得，但在境内存在多个所得发生地、涉及多个主管税务机关的情形，37号公告规定，如果扣缴义务人未扣缴税款，非居民企业可以选择一地办理自行申报缴纳税款，给非居民企业申报纳税带来便利。

注意跨境交易风险

37号公告对于扣缴义务人的义务和责任作了明确及强化，相关税务风险需要注意。

作为商业合同款项支付人的扣缴义务人，有时可能因为商业机密（如无法掌握股权成本等信息）等原因，在实际操作中难以顺利履行扣缴义务。针对这种情况，37号公告未设立相应机制让扣缴义务人免除相关法律责任。因此，在拟定商业合同条款时，建议支付方应考虑到履行扣缴义务的相关要求，加入保护条款。

对非居民企业纳税人来说，虽然在源泉扣缴制度下，首要责任在于扣缴义务人，但是在扣缴义务人未扣缴或无法扣缴时，非居民企业纳税人应自行申报。因此，非居民纳税人应对中国的相关税法及税收协定等有足够的认识，确保扣缴义务的履行符合税法规定。

37号公告自2017年12月1日起施行。未在该日期前支付且未作税务处理的股息、红利等权益性投资收益，以及采用分期收款方式的转让财产所得，可适用37号公告的规定。建议企业根据37号公告规定，审视、安排相关交易和付款进程，以享受37号公告带来的利好。

（作者系普华永道中国税收政策服务组成员）