【法言评税】创投企业打开税收优惠的正确方式

欧凯财税

创投企业打开税收优惠的正确方式

姜瀚钧、郝龙航  法言评税

新的一年，税收优惠政策利好不断，这不新年一开年国家税务总局、财政部、发展改革委、证监会发布《财政部 国家税务总局关于创业投资企业个人合伙人所得税政策问题的通知》（财税【2019】8号），该通知非常明确地解决了创投企业的个人合伙人取得来源于创投企业的所得如何缴纳个人所得税的争议问题，同时也明确了另一个问题，创业投资企业针对个人合伙人可以选择两种不同的核算方式及其不同核算方式的税务处理。

如果合伙人是企业所得税的纳税人或者是另外的合伙企业（不符合创投企业）的，则按正常的规定进行纳税处理，企业所得税是“先分后税”计税，而另外的合伙企业的个人合伙人按5%-35%计缴经营所得“先分后税”的个税。

理解一：只有特定符合条件的创投企业的个人合伙人才能享受选择式的个税计算政策，三年内不得变更

创投企业，是指符合《创业投资企业管理暂行办法》（发展改革委等10部门令第39号）或者《私募投资基金监督管理暂行办法》（证监会令第105号）关于创业投资企业（基金）的有关规定，并按照上述规定完成备案且规范运作的合伙制创业投资企业（基金）。

理解二：个人合伙人计算个税的两种选择方式

一种叫：单一投资基金核算；

一种叫：创投企业年度所得整体核算；

按照笔者的理解来看，两种核算方式的明确只是为了区分不同的核算概念，实际上可以理解，单一投资基金核算是在基本税收政策的基础之上创新出来的计算方法，相当于为其少计缴个税提供了优惠口径。

该通知要点如下：

单一投资基金核算分两种情况，只有一个投资项目的，参照股权转让个人所得税政策执行。如果是一年内多个投资项目的，可以所得和损失支出互相抵免，小于零的不得跨年结转。另外单一投资基金发生的包括投资基金管理人的管理费和业绩报酬在内的其他支出，不得在核算时扣除。

单一投资基金的股息红利，全额计算个人所得税，由创投企业代扣代缴。

年度整体核算的，每一年收入总额剪除成本、费用、损失后计算个人所得，并且该个人所得根据是否有综合所得情况，减除专项扣除等。

选择单一投资基金的应当备案，不备案视同年度整体核算。2019年1月1日前备案成立的创投企业，应当在2019年3月1日前向税务机关备案核算方式。核算方式三年一调整，在满三年的次年1月31日前申请重新备案。当然了，这个要排除中间政策有变的情况。

更为重点的是该通知中提到的《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》（财税〔2018〕55号），在规定情况下可以以投资额抵减所得额。

1.如果按照单一投资基金核算的，可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其应从基金年度股权转让所得中分得的份额后再计算其应纳税额。这就是原值的1.7倍扣除，但是不足抵扣的，不得向后年度结转。

2.如果按照年度整体核算的，也同样按照1.7倍扣除，但是年度核算亏损的，可以向后年结转。

这里面需要强调的是，可以1.7倍加倍扣除的，需要满足很多条件，笔者在这里把容易忽略的条件列明一下：

1. 创投企业以股权投资的方式直接投资于初创科技型企业需要满两年。

2. 创投企业不得是被投资初创科技企业的发起人。

3. 必须是查账征收的创投企业。

4. 投资后两年内，创投企业及其关联方投资初创科技企业的股权比例应低于50%。

另外被投资的初创科技企业也是有明确的要求的:

1. 在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册成立、实行查账征收的居民企业；

2. 接受投资时，从业人数不超过300人，其中具有大学本科以上学历的从业人数不低于30%；资产总额和年销售收入均不超过5000万元；

3. 接受投资时设立时间不超过5年（60个月）；

4. 接受投资时以及接受投资后2年内未在境内外证券交易所上市；

5. 接受投资当年及下一纳税年度，研发费用总额占成本费用支出的比例不低于20%。

注：依据《财政部 税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税【2019】13号）规定：五、《财政部 税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》（财税〔2018〕55号）第二条第（一）项关于初创科技型企业条件中的“从业人数不超过200人”调整为“从业人数不超过300人”，“资产总额和年销售收入均不超过3000万元”调整为“资产总额和年销售收入均不超过5000万元”。

2019年1月1日至2021年12月31日期间发生的投资，投资满2年且符合本通知规定和财税〔2018〕55号文件规定的其他条件的，可以适用财税〔2018〕55号文件规定的税收政策。

2019年1月1日前2年内发生的投资，自2019年1月1日起投资满2年且符合本通知规定和财税〔2018〕55号文件规定的其他条件的，可以适用财税〔2018〕55号文件规定的税收政策。

这里面需要注意的是：

第2点，从业人数不仅仅包括签订劳动合同的，还包括劳务派遣的，而且是按照12个月的平均数，不足12个月的按照实际月数平均数；

第4点，不是接受投资后永远不得上市，两年后上市无限制；

第5点，研发费用总额可以按照《财政部 国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》进行加计计算，但与此同时，要注意哪些类型的企业是不允许加计扣除的。

1.烟草制造业。

2.住宿和餐饮业。

3.批发和零售业。

4.房地产业。

5.租赁和商务服务业。

6.娱乐业。

7.财政部和国家税务总局规定的其他行业。

上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/4754 -2011）》为准，并随之更新。

此外，【2019】8号文件存在一个更为重要的问题，如果创投企业在一年内有多个项目涉及到股权转让，其中有一部分满足1.7倍扣除情形，而另一部分不满足，是否可以混合使用？

该通知对于两种核算方式中的1.7倍扣除情形分别做了如下描述：

1. 单一投资基金核算方法：创投企业个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其应从基金年度股权转让所得中分得的份额后再计算其应纳税额，当期不足抵扣的，不得向以后年度结转。

2. 年度所得整体核算方法：创投企业个人合伙人可以按照被转让项目对应投资额的70%抵扣其可以从创投企业应分得的经营所得后再计算其应纳税额。年度核算亏损的，准予按有关规定向以后年度结转。

从上文可以看出，通知没有强调是专项抵扣，笔者认为是可以各自混合使用的。

由此看来，创投企业的个人合伙人，在新的经济环境下，是可以充分享受多项综合型的优惠政策或选择性的适用政策的，这至少说明了国家对于投资行业的鼓励之举。

但是面临这种情形，我们仍需考虑如下的因素：

1. 作为一家不符合上述条件的创投企业，比如就是一个员工的持股合伙企业，或者老板的一个服务或投资类的合伙企业，其本身的优惠政策的筹划就需要单独考虑了。

2. 财税【2019】8号文件中提到的两种方式，单一基金核算方法扣减项目少，税率低，这两者的平衡需提前测算，主要是项目管理成本、佣金支出等，由此来与经营所得计算的结果作出比较。

3. 股息、红利与股权转让所得有时并不一定划分清楚，但是依据政策规定是强制要求核算清楚才行，特别是股息、红利所得，但是股息、红利不能去抵减股权转让所得的亏损，即使在年度综合所得的计算中，当下规定也是要求单独计算个税的。

单一投资基金的选择仅限于股息、红利与股权转让所得的20%税率适用，不包括该创投企业的其他所得。其股权转让所得是按年度来计算所有的股权转让项目，并不是按照单笔股权转让来计算的。

4. 纳税申报，规定是按照年度计算，适用经营所得的，进行预缴计算没有问题，但是如果是单一基金核算方法的，由创投企业在次年3月31日前代扣代缴。如果选择了这种方式，申报上就不是经营所得的类型了。具体如何申报，需要国家税务总局再行明确为好。

5. 代扣代缴义务：这次对于单一投资基金核算的股权转让与股息、红利都规定了由创投企业向个人合伙人代扣代缴处理，而经营所得并不存在，需要自行申报。

6. 不同个人合伙人选择不一致会如何，从选择的主体看，是对于创业投资企业作为选择行使人的，而不是其个人合伙人，因此理解上应是一致行动安排。

7. 通知执行期限为2019年1月1日起至2023年12月31日止。

还有一些其他的待明确或探讨事项，也是纳税人需要关注的，财税【2019】8号文件无疑增加了新个税法的内涵。